Základní konsolidační úpravy k datu akvizice – 2. díl

Tento článek navazuje na příspěvek Základní konsolidační úpravy k datu akvizice – 1. díl.

Zatím jsme uvažovali pouze případy, kdy mateřská obchodní korporace drží 100% podíl v dceřiné obchodní korporaci. V předchozích článcích jsme zmínili, že použijeme plnou metodu konsolidace také v případech, kdy mateřská obchodní korporace nevlastní 100% podíl, ale je schopna dceřinou obchodní korporaci ovládat.

Nicméně dceřinou obchodní korporaci mohou vlastnit kromě mateřské obchodní korporace také jiní menšinoví vlastníci. Pro účely tohoto článku je nazveme Minoritními společníky. Je tedy velký rozdíl mezi kontrolou a vlastnictvím dceřiné obchodní korporace.

Uveďme si příklad na dvou obchodních korporacích, kde mateřská obchodní korporace vlastní 80% podíl v dceřiné obchodní korporaci (podíl hlasovacích práv odpovídá podílu na základním kapitálu).

Z předchozích článků víme, že mateřská obchodní korporace zahrne veškerá aktiva a závazky dceřiné obchodní korporace do konsolidace v plné výši, neboť uplatňuje rozhodující vliv (tj. ovládá) v dceřiné obchodní korporaci. A nyní zbývá dořešit ještě vlastní kapitál.

Mateřská obchodní korporace sice ovládá dceřinou obchodní korporaci, nicméně v konsolidaci má nárok pouze na procento, kterým se podílí na jejím vlastnictví. V tomto případě mateřská obchodní korporace zahrne do konsolidovaného vlastního kapitálu pouze 80% podíl (tj. podíl na dceřiné obchodní korporaci).

80 % vlastního kapitálu dceřiné obchodní korporace jsme tedy dostali do konsolidace, nicméně co s těmi zbývajícími 20 %? Vlastní kapitál to není, neboť mateřské obchodní korporaci to nepatří. Závazky to také nejsou, neboť mateřská obchodní korporace nikomu nic nedluží.

Jde o 20 %, které nevlastní mateřská obchodní korporace, ale Minoritní společníci dceřiné obchodní korporace. Pro účely konsolidace založíme zbrusu novou kategorii, kterou charakterově zařadíme na pomezí vlastního kapitálu a závazků, přičemž v českých účetních předpisech ji vykážeme jako součást vlastního kapitálu. Této položce budeme říkat „Menšinový vlastní kapitál“, který vyjadřuje podíl Minoritních společníků na konsolidovaných aktivech a závazcích.

Příklad – Nákup rozhodujícího podílu v dceřiné obchodní korporaci s existencí Minoritních společníků

Společnost Otec vlastní 80% podíl ve společnosti Nevlastní Synátor, vlastní kapitál společnosti Nevlastní Synátor k datu akvizice bude 550, účetní hodnota aktiv a závazků dceřiné obchodní korporace odpovídá reálným hodnotám. Společnost Otec zaplatila za 80% podíl ve společnosti Nevlastní Synátor kupní cenu ve výši 600, přičemž 20% podíl vlastní společnost Otčím, a. s.

Postup je následující:

• z aktiv vyloučíme investici ve výši kupní ceny podílu ve společnosti Nevlastní Synátor (tj. 600), a
• z pasiv vyloučíme výši vlastního kapitálu společnosti Nevlastní Synátor k datu akvizice (tj. 550),
• spočítáme konsolidační rozdíl podle výše uvedeného vzorce – kupní cena (tj. 600) ponížená o procentní podíl společnosti Otec na čistých aktivech společnosti Nevlastní Synátor (tj. 80 % z 550), celkem tedy 160,
• spočítáme výši menšinového vlastního kapitálu.

Obr.: Postup konsolidace

Aktiva a pasiva se nám tedy rovnají. Menšinový vlastní kapitál vyjadřuje podíl Minoritních společníků na dceřiné obchodní korporaci.

Matematicky vyjádřeno:

• menšinový vlastní kapitál = (1 − podíl Minoritních společníků v obchodní korporaci v %) × vlastní kapitál dceřiné obchodní korporace v reálných hodnotách k datu akvizice.

V našem případě jsme tedy vynásobili procento, kterým se na společnosti Nevlastní Synátor podílí společnost Otčím (tj. 20 %) vlastním kapitálem společnosti Nevlastní Synátor k datu akvizice (tj. 550), přičemž celkově nám vyšla hodnota 110.

Pojďme si tedy shrnout základní poznatky, pokud mateřská obchodní korporace nakoupí rozhodující podíl v dceřiné obchodní korporaci (ale existují Minoritní společníci), k datu akvizice:

• vyloučí investici v dceřiné obchodní korporaci z aktiv,
• vyloučí vlastní kapitál dceřiné obchodní korporace vztahující se k investici mateřské obchodní korporace,
• spočítá konsolidační rozdíl podle výše uvedeného vzorce,
• vykáže menšinový vlastní kapitál podle výše uvedeného vzorce,
• vlastní kapitál dceřiné obchodní korporace vzniklý po datu akvizice zůstává součástí konsolidovaného vlastního kapitálu.

Poměrná metoda

Z předchozí kapitoly umíme použít základní konsolidační úpravy u plné metody, přičemž umíme dále spočítat konsolidační rozdíl. Pojďme stejným způsobem postupovat v případě, kdy pro konsolidaci použijeme poměrnou metodu. Tedy zjednodušeně situaci, kdy dceřinou obchodní korporaci ovládají společně dva (nebo více) společníků, přičemž oba (nebo více) jednají ve shodě.

Jak jsme zmiňovali v předchozích dílech, při poměrné metodě nekonsolidujeme veškerá aktiva a pasiva, ale pouze část ve výši procenta, na kterém se podílíme na spoluvlastnění dceřiné obchodní korporace.

Příklad – Poměrná metoda

Vše si srozumitelněji představíme na příkladu s následujícím zadáním:

• kupní cena 50% podílu ve společnosti Nevlastní Synátor je ve výši 400,
• celkový vlastní kapitál společnosti Nevlastní Synátor k datu akvizice je ve výši 550, a
• účetní hodnota aktiv a závazků dceřiné obchodní korporace odpovídá reálným hodnotám.

Obr.: Konečný výsledek konsolidace

Aktiva a pasiva společnosti Nevlastní Synátor jsme přebrali pouze ve výši poloviny skutečné výše. Konsolidační rozdíl jsme spočítali podle vzorce:

• Konsolidační rozdíl = Kupní cena 50% podílu (tj. 400) − (vlastní kapitál společnosti Nevlastní Synátor (tj. 550) × výše podílu ve společnosti Nevlastní Synátor, tj. 50 %).

Konsolidační rozdíl tedy vyšel 125.

Pojďme si tedy shrnout základní poznatky, pokud mateřská obchodní korporace použije při pořízení dceřiné obchodní korporace poměrnou konsolidační metodu, k datu akvizice:

• přebere aktiva a závazky v poměru, v jakém se podílí na základním kapitálu (resp. na hlasovacích právech) dceřiné obchodní korporace,
• vyloučí investici v dceřiné obchodní korporaci z aktiv,
• vyloučí vlastní kapitál dceřiné obchodní korporace vztahující se k investici mateřské obchodní korporace (pozor, pouze ve výši podílu, v jakém se podílí na základním kapitálu, resp. na hlasovacích právech dceřiné obchodní korporace),
• spočítá konsolidační rozdíl podle výše uvedeného vzorce,
• vlastní kapitál dceřiné obchodní korporace vzniklý po datu akvizice zůstává součástí konsolidovaného vlastního kapitálu.

Související článek:
Základní konsolidační úpravy k datu akvizice – 1. díl