Účtování dlouhodobého majetku

Dlouhodobý majetek patří v účtové osnově do třídy 0. Jedná se o nejméně likvidní aktivum. Za dlouhodobý považujeme takový majetek, který má účetní jednotka v držení po dobu delší než jeden rok, nebo jehož doba použitelnosti je delší než jeden rok. Abychom této oblasti dobře porozuměli, hned v úvodu se zaměříme na charakteristiku jednotlivého druhu majetku.
 
Dlouhodobý majetek se dělí na:

• dlouhodobý nehmotný majetek,

• dlouhodobý hmotný majetek,

• dlouhodobý finanční majetek.

Dlouhodobý nehmotný majetek

Dlouhodobý nehmotný majetek (zkráceně „DNM“) – laicky řečeno jde o majetek, který „nelze uchopit“ – má dobu použitelnosti delší než jeden rok a vstupní cenu vyšší než 60.000 Kč.
 
Do této skupiny patří:

• Zřizovací výdaje 011 – tím se rozumí výdaje spojené se zřízením nového podniku či firmy (patří sem např. soudní a notářské poplatky, náklady na pracovní cesty, odměny za poradenské služby atd.)

• Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje 012 – předpokladem pro zařazení na tento účet je, že tyto výsledky jsou nakoupeny samostatně nebo vytvořeny vlastní činností pro účel obchodování (výsledky využitelných prací, např. projekty, technologické postupy, receptury atd.)

• Software 013 – podmínkou je, že software není součástí dodávky hardware a jeho ocenění, také nesmí jít o software vytvořený na zakázku

• Ocenitelná práva 014 – předměty průmyslového vlastnictví, výsledky duševní tvůrčí činnosti atd.

• Goodwill 015

• Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek 019

Dlouhodobý hmotný majetek

Do dlouhodobého hmotného majetku („DHM“) patří věci movité i nemovité, s dobou použitelnosti delší než jeden rok a vstupní cenou vyšší než 40.000 Kč. Dlouhodobý hmotný majetek podle účtové osnovy rozdělujeme dále na majetek odpisovaný a neodpisovaný.
 
Mezi dlouhodobý hmotný majetek patří:

• Stavby 021 – např. budovy, důlní díla, byty a nebytové prostory, otvírky nových lomů atd.

• Samostatné movité věci a soubory movitých věcí 022 – např. stroje, zařízení, dopravní prostředky, inventář a také drahé kovy bez ohledu na výši ocenění

• Pěstitelské celky trvalých porostů 025 – např. ovocné stromy či keře na souvislém pozemku, trvalý porost vinic a chmelnic

• Základní stádo a tažná zvířata 026 – zvířata také můžeme zařadit do zásob, záleží na záměru, s jakým účetní jednotky zvířata chovají (např. skot, koně, prasata, husy, jeleni,…)

• Oceňovací rozdíl k nabytému majetku 027 – kladný nebo záporný rozdíl, který se odepisuje

• Ostatní dlouhodobý hmotný majetek 029 – např. technické zhodnocení majetku, pokud nezvyšovalo jeho pořizovací cenu

• Pozemky 031 – nepatří sem pozemky, které jsou předmětem koupě a prodeje účetní jednotkou, která má právo s nimi obchodovat a která tyto pozemky nepronajímá či je jinak sama neužívá

• Umělecká díla a sbírky 032

Dlouhodobý finanční majetek

Dlouhodobým finančním majetkem („DFM“) rozumíme takový majetek, který má účetní jednotka záměr držet jej po dobu delší než jeden rok a očekává z jeho držení určité užitky, jako např. úroky, dividendy či práva na ovládání apod. Mezi dlouhodobý finanční majetek se řadí podíly v ovládaných a řízených osobách, dlouhodobé cenné papíry a podíly, půjčky a úvěry.
 
Výše uvedené tři skupiny majetku a jednotlivé začlenění slouží jako obecné příklady. Je možné, že se v praxi či teorii setkáte s dalšími specifickými podmínkami pro uvedení a začlenění do jednotlivých konkrétních skupin majetku, a to v souladu s různými právními předpisy či zákony.

Evidence a ocenění DHM a DNM

Obecně je vyžadováno, aby DHM a DNM byl evidován podle jednotlivých složek tohoto majetku a aby byla zajištěna jeho identifikace.
 
K tomuto účelu slouží např. inventární karty, které by měly obsahovat tyto náležitosti:

• název majetku, případně jeho číselné označení,

• u koho je majetek ve správě,

• datum a způsob pořízení,

• datum zúčtování (uvedení do užívání),

• ocenění,

• údaje o zvoleném postupu účetních a daňových odpisů,

• zůstatková cena,

• datum a způsob vyřazení.

 
Tyto karty se skladují ještě pět let po vyřazení majetku.
 
Existují tři způsoby ocenění dlouhodobého majetku:

• pořizovací cenou – to je taková cena, která zahrnuje cenu pořízení a náklady s pořízením související, používá se při vzniku účetního případu (např. pořízení od externího dodavatele),

• reprodukční pořizovací cenou – cena, za kterou byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje, používá se pro ocenění majetku získaného vkladem nebo vytvořeného vlastní činností a pro ocenění přebytků dlouhodobého majetku, když nelze zjistit vlastní náklady,

• cenou vlastních nákladů – cena představující přímé a nepřímé náklady u majetku vytvořeného vlastní činností.

Systém účtování dlouhodobého majetku

Abychom dobře porozuměli systému účtování dlouhodobého majetku a osvojili si základní principy, je důležité pamatovat na čtyři hlavní kroky.
 
Těmi jsou:

• opotřebení majetku,
   
• pořízení dlouhodobého majetku,
   
• zařazení na majetkový účet,
   
• vyřazení majetku.

 
Níže se na tyto jednotlivé kroky podrobněji zaměříme a ukážeme si konkrétní příklady účtování.

Pořízení dlouhodobého majetku

K pořízení DHM a DNM dochází zpravidla těmito základními způsoby (ke každému jednotlivému způsobu je uveden i příklad zaúčtování):

Text	MD	D
1. Koupí od externího dodavatele Př. Faktura developera za nakoupenou budovu	042	321
2. Vytvořením ve vlastní režii Př. faktura v rámci podniku (vnitropodniková) za provedení montážních prací na výrobní lince	042	622
3. Nabytím práv k výsledkům duševní tvořivé činnosti Př. týká se jen DNM	041	325, 479
4. Bezúplatným nabytím (darováním) Př. Bezplatné nabytí DNM v reprodukční ceně	010	413
5. Vkladem od jiné osoby Př. Vložení administrativní budovy	042	353
6. Převodem podle právních předpisů Př. Majetek získaný státním podnikem tzv. delimitací	042	411
7. Přeřazením z osobního užívání do podnikání Př. Přeřazení DNM z osobního užívání do podnikání	010	491

 
Při pořizování dlouhodobého majetku může také dojít k tomu, že účetní jednotka si tento majetek pořídí prostřednictvím zálohy. Takovéto zálohy se účtují na účtech skupiny 05 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek. Zaúčtování můžeme vidět níže na příkladu:

Text	MD	D
1. Poskytnutí zálohy na DNM	051	221
2. Konečná faktura (na které je výše záloh uvedena a o níž je úhrada závazku snížena)	321	051

Zařazení na majetkový účet

Pro zařazení dlouhodobého majetku do užívání platí obecná pravidla, jako jsou:

• majetek musí být způsobilý k užívání,

• způsobilost se dokládá v protokolu,

• vytvoří se evidence na inventární kartě.

 
Podkladem pro účtování je interní doklad (např. zařazovací protokol).
 
Příklady zařazení:

Text	MD	D
1. Zařazení DNM	010	041
2. Zařazení DHM a. odpisovaného b. neodpisovaného	022 031	042 042

Opotřebení majetku (odpisy)

Opotřebení majetku může být fyzické či morální a vyjadřuje se pomocí odpisů. Při odpisování se účetní jednotka řídí těmito právními předpisy:

• § 28 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví,

• § 56 vyhlášky č. 500/2002 Sb., a

• § 26 až § 33 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.

 
Používáme dva druhy odpisů – daňové a účetní. Dále se pak rozhodujeme, zda budeme odpisovat rovnoměrně či zrychleně. Dlouhodobý finanční majetek odpisům nepodléhá, stejně jako pozemky a umělecká díla a sbírky.

Text	MD	D
Příklady účtování odpisů	551	07x, 08x

 
Účetní odpisy se řídí zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, a jsou plně v kompetenci účetní jednotky. Důležité je sestavit odpisový plán, který podléhá archivaci. Odpisuje se v průběhu užívání, které nelze přerušit. Průběh používání může být vyjádřen ve vazbě na čas, ale také ve vazbě např. na výkony. Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru. Existuje několik metod výpočtu těchto odpisů, např. časové lineární či specifické.
 
Daňové odpisy mají oporu v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, a to zejména od § 30. Odepisování se v tomto případě rozlišuje na rovnoměrné a zrychlené.
 
Dalším, neméně důležitým, pojmem jsou oprávky. Tento pojem vyjadřuje celkovou výši zúčtovaného opotřebení majetku ve formě odpisů. Účetní zajímavostí je to, že účty oprávek mají samy o sobě pasivní charakter, ale uvádí se v aktivech se znaménkem minus.

Příklad účtování:

MD	D
551	081, 082, 073

 
Při této příležitosti je také důležité zmínit technické zhodnocení majetku. Mezi technické zhodnocení se zahrnují výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku s podmínkou, že u jednotlivého majetku překročí za účetní období částku 40.000 Kč.
 
Jeho hodnota může zvýšit pořizovací cenu dlouhodobého majetku nebo tvoří samostatnou položku. Pokud technické zhodnocení nepřekročí limit 40.000 Kč, účtuje se na nákladové účty (účet 548, 517 či 518).
 
V praxi se často mohou objevit problémy se správným rozlišením pojmů rekonstrukce a modernizace od oprav a udržování. Těmto pojmům je důležité správně porozumět, protože o opravách se účtuje na nákladové účty, které ovlivňují výsledek hospodaření.
 
Jak vyplývá z Účetních standardů č. 013, o technickém zhodnocení se „neúčtuje v případě pěstitelských celků trvalých porostů, základního stáda a tažných zvířat a majetku v účtové skupině 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný.“
 
Při výše splněných podmínkách je technické zhodnocení (TZ) součástí dlouhodobého majetku a odepisuje se. Níže je uveden příklad účtování:

Text	MD	D
1. Pořízení zabezpečení do budovy (TZ)	021	321
2. Odpisy TZ	551	081
3. Vyřazení TZ	081	021

Vyřazení dlouhodobého majetku

Vyřazení dlouhodobého majetku upravují České účetní standardy č. 013. Majetek se vyřazuje na základě průkazného dokladu.
 
Dlouhodobý odepisovaný majetek se vyřazuje ve dvou fázích. Nejprve dojde k úbytku na majetkovém účtu, při němž dochází k převedení pořizovací ceny majetku na příslušný účet oprávek. Po porovnání pořizovací ceny a oprávek dochází k druhé fázi. Tou je doúčtování zůstatkové ceny (rozdíl mezi pořizovací cenou a dosavadními oprávkami) na účet, který odpovídá účelu vyřazení.
 
Dlouhodobý majetek, který se neodepisuje, se zúčtuje z majetkového účtu na příslušný účet, který odpovídá účelu vyřazení.
 
Způsoby vyřazení a jejich zaúčtování v příkladech:

Text	MD	D
1. Likvidace	551	082
2. Vyřazení	082	022
3. Demontáž ve vlastní režii	518	622
4. Odvoz do sběru	518	321
5. Darem a. odpis b. vyřazení	543 082	082 022
6. Prodejem a. odpis b. vyřazení c. faktura – prodej	541 082 311	082 022 641
7. Manko, škoda a. odpis b. vyřazení	549 082	082 022
8. Přeřazení DM do osobního užívání a. přeřazení do užívání b. vyřazení	491 082	082 022
9. Vyřazení DFM při prodeji a. úbytek prodaných cenných papírů b. úhrada za prodané cenné papíry	561 221	061 661