O daňovou ztrátu je možné snížit základ daně v pěti následujících obdobích. Pokud však dojde ke změně u společnosti, která daňovou ztrátu generovala, musí se dodržet další podmínky, aby bylo možno daňovou ztrátu po této transakci uplatnit i nadále. Specifickými případy máme na mysli převod obchodního závodu, fúzi a rozdělení.
 
Obecné podmínky pro uplatnění daňové ztráty jako položky odčitatelné od základu daně stanoví § 34 a § 38na zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Ovšem podmínky při přeměnách musíme hledat již dříve, a sice v § 23a až § 23d tohoto zákona.
 
Pro všechny případy platí podmínka, že pokud se nástupnické společnosti rozhodnou podle těchto ustanovení postupovat, musí předem oznámit správci daně, že tak budou činit.

Převod obchodního závodu na obchodní korporaci

Přijímací obchodní korporace (to je ta, na kterou se obchodní závod z převádějící obchodní korporace převádí) může převzít vyměřenou daňovou ztrátu, nebo její část, která souvisí s převedeným obchodním závodem a nebyla dosud uplatněna. Tato ztráta může být uplatněna do pěti let poté, co byla u původní společnosti vytvořena. Převzetí ztráty tedy neprodlužuje lhůtu pro její uplatnění, vždy se počítá od původního zdaňovacího období, ke kterému byla daňová ztráta vyměřena.
 
Problematické může být určení, jaká část daňové ztráty má být vztažena k převedenému obchodnímu závodu. Pokud poplatník neprokáže jinak, stanoví se následujícím poměrem, vycházejícím z účetnictví převádějící společnosti bezprostředně před provedením převodu.
 

 
Pokud tedy z účetních výkazů zjistíme, že hodnota obchodního závodu činila 60 % celkové firmy před převodem obchodního závodu, pak (neprokážeme-li jinak) může firma, na kterou byl obchodní závod převeden, uplatnit 60 % z původní daňové ztráty a zbylých 40 % zůstane v původní společnosti.
 
Další podmínku pro použití daňové ztráty při převodu obchodního závodu stanoví zákon tak, že převádějící obchodní korporace musí být daňovým rezidentem ČR nebo jiného členského státu EU. Přijímající obchodní korporace pak musí být daňovým rezidentem ČR nebo stálou provozovnou daňového rezidenta jiného členského státu EU.
 
Dále musí mít obě obchodní korporace formu akciové společnosti, společnosti s ručením omezeným, evropské společnosti, družstva nebo evropské družstevní společnosti.
 
Poslední podmínku pro převod obchodního závodu nalezneme v § 38na odst. 6 ZDP, který stanoví, že daňovou ztrátu lze odečíst maximálně do výše základu daně u přijímací obchodní korporace z činnosti vykonávané prostřednictvím převedeného obchodního závodu, která byla vykonávána v období vyměření ztráty.
 
Pokud převádějící obchodní korporace prováděla jednu činnost a převedla část obchodního závodu na přijímající společnost se stejnou činností, bude možno převedenou ztrátu uplatnit v plném rozsahu. Jinak se určí poměr tržeb na stejné činnosti v roce vyměření ztráty k celkovým tržbám u přijímající obchodní korporace a v tomto poměru bude moci být maximálně daňová ztráta uplatněna.

Fúze a rozdělení obchodních korporací

I v případech přeměn společností fúzí nebo rozdělením je možné převzít daňovou ztrátu zaniklé obchodní korporace, pokud nebyla ještě uplatněna a od jejího vyměření neuplynulo více než pět let.
 
Zůstává stejná i podmínka pro to, jakou formu mají mít zanikající a nástupnické organizace – tedy buď akciová společnost, společnost s ručením omezeným, evropská společnost, družstvo, nebo evropská družstevní společnost.
 
Pokud by zanikající společnost byla daňovým nerezidentem a neměla by stálou provozovnu v ČR (tedy byla by daňovým rezidentem jiného členského státu EU, jinak by nešlo ustanovení o převzetí ztráty využít), lze daňovou ztrátu převzít jen do výše, jak by byla stanovena podle českých předpisů – jako by zanikající nebo rozdělovaná obchodní korporace byla daňovým rezidentem ČR v době, kdy ztráta vznikla.
 
Toto může být v praxi velmi náročné na správné posouzení a je otázka, kolik takových případů se vůbec v praxi vyskytne.
 
Podstatnější podmínkou, kterou zákon dále stanoví, je skutečnost, že daňovou ztrátu lze převzít podle ekonomicky zdůvodnitelného kritéria. Nelze ji tedy využít v momentě, kdy hlavním důvodem fúze či rozdělení je snížení nebo vyhnutí se daňové povinnosti, nebo neexistují řádné ekonomické důvody (např. restrukturalizace, zvyšování efektivity).
 
Pokud by obchodní korporace před převodem obchodního závodu nebo před rozhodným dnem fúze či rozdělení neprováděla po dobu více než 12 měsíců žádnou činnost, nemohla by převzatou ztrátu uplatnit. Zákon totiž tento případ nepovažuje za řádné ekonomické důvody. Poplatník by musel prokázat opak, aby mu nárok na uplatnění převzaté daňové ztráty zůstal zachován.
 
Také při fúzi či rozdělení musíme dbát na to, jaká činnost byla vykonávána při vyměření ztráty a jaká činnost je vykonávána v období, kdy chceme ztrátu uplatnit. Podmínkou pro možnost odečíst převzatou daňovou ztrátu jako položku odčitatelnou od základu daně je výkon stejných činností v obou obdobích.
 
Nelze tedy např. sfúzovat stavební firmu (zanikající firma s daňovou ztrátou) s firmou na výrobu nábytku (nástupnická společnost), stavební činnost po fúzi ukončit, a poté uplatnit daňovou ztrátu proti zisku z výroby nábytku. Právně sice proti fúzi nikdo nebude mít námitky, ale daňové předpisy neumožní daňovou ztrátu uplatnit.

Závěr

Ve specifických případech je tedy možné daňovou ztrátu uplatnit i u jiného poplatníka, než kterému původně tato ztráta vznikla, ale je třeba splnit více podmínek pro její uplatnění.
 
A především je nutné tento zamýšlený postup oznámit správci daně před převodem obchodního závodu, před fúzí či před rozdělením obchodních korporací podle § 23d, jinak bychom se nemuseli zabývat dalšími podmínkami, neboť by nebyla splněna ta základní – včasné oznámení.

Článek byl připravený ve spolupráci se společností Finservis s.r.o.