Zdanění příjmů z prodeje pozemku u fyzických osob

Nejprve se zaměříme na prodej pozemku, který je součástí obchodního majetku podnikající fyzické osoby. Obchodní majetek je v rámci § 4 odst. 4 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) definován jako část majetku fyzické osoby, která je nebo byla součástí daňové evidence či účetnictví podnikatele.

Poté se podíváme na příjmy z prodeje pozemku, který není a nikdy nebyl součástí obchodního majetku fyzické osoby. Tam je situace podstatně zajímavější, neboť je možné si sáhnout na osvobození od daně z příjmů dle § 4 odst. 1 ZDP.

Pozemek zahrnutý v obchodním majetku

Prodáme-li pozemek, který je součástí obchodního majetku fyzické osoby, pak musíme tento příjem zdanit jako příjem ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP. Zdaníme ho jako kterýkoli jiný příjem z podnikání, což s sebou nese, mimo jiné, i povinnost odvést z takového příjmu pojistné na sociální a zdravotní pojištění.

Pokud se krátce zastavíme u toho, co vlastně znamená to, že je pozemek součástí obchodního majetku, musíme se podívat například do § 7b odst. 1 ZDP, kde je uvedeno, že součástí daňové evidence je i evidence obsahující údaje o majetku. Pokud je pozemek součástí údajů o majetku fyzické osoby, je součástí jeho obchodního majetku.

„Vyškrtnutím“ majetku z této evidence přestává být majetek součástí obchodního majetku. Jedná se tedy o ryze formální záležitost, není například podstatné, zda je pozemek v katastru nemovitostí zapsán na rodné číslo či na identifikační číslo podnikající fyzické osoby.

Před prodejem pozemku zařazeného do obchodního majetku lze tedy doporučit pozemek z obchodního majetku vyřadit a následně prodat. V takovém případě příjem z prodeje pozemku zdaníme jako ostatní příjem dle § 10 ZDP. Výdajem je cena, za kterou poplatník pozemek prokazatelně nabyl (pořídil), a jde-li o pozemek nabytý bezúplatně, pak je výdajem cena určená podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku.

K bezúplatnému nabytí dochází například v situaci dědění či darování. Pro zjednodušení abstrahujme od daně z přidané hodnoty, která nám může situaci podstatně zkomplikovat.

Osvobodit příjem z prodeje pozemku, který byl součástí obchodního majetku, lze pouze za předpokladu, že od jeho vyřazení z obchodního majetku uplynulo více jak 5 let, jedná-li se o pozemek nabytý před účinností novely zákona č. 386/2020 Sb., tedy nabytý před 1. lednem 2021.

Jedná-li se o pozemek, který byl fyzickou osobou nabytý 1. ledna 2021 a později (po účinnosti této novely), pak je nutné, aby mezi okamžikem vyřazení pozemku z obchodního majetku a jeho prodejem uplynulo alespoň 10 let. Výše uvedený závěr vyplývá z druhého bodu přechodných ustanovení zákona č. 386/2020 Sb.

Pro účely určení, zda se aplikuje 5letá nebo 10letá lhůta, není podstatné, kdy dojde k vyřazení pozemku z obchodního majetku, nýbrž okamžik nabytí vlastnického práva k pozemku. Pro úplnost dodejme, že zákon č. 386/2020 Sb. zrušil zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí.

Doplňme ještě, že dnem nabytí se u nemovitých věcí rozumí den zápisu vlastnického práva do katastru nemovitostí, právní účinky zápisu nastávají k okamžiku, kdy návrh na zápis došel příslušnému katastrálnímu úřadu. Pro určení dne nabytí vlastnického práva k nemovité věci není podstatné, kdy byla uzavřena kupní smlouva nebo kdy byla uhrazena kupní cena.

Pozemek nezahrnutý v obchodním majetku

Až jednoduchá se zdá být situace, kdy prodáváme samostatný pozemek, který není a nikdy nebyl součástí obchodního majetku podnikající fyzické osoby. Pokud prodáváme pozemek, který nikdy nebyl a není součástí obchodního majetku podnikající fyzické osoby, pak platí, že příjem z prodeje je osvobozen za předpokladu, že splníme časový test. Délka časového testu se odvíjí od data nabytí pozemku.

Je-li pozemek nabyt před 1. lednem 2021, pak platí pro osvobození 5letý časový test, a to dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP ve znění účinném do 31. prosince 2020. Naopak pokud jsme pozemek nabyli 1. ledna 2021 a později, pak platí pro osvobození 10letý časový test, opět dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP, tentokrát však ve znění k 1. lednu 2021 a později. Rozdílná lhůta pro osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí vyplývá opět z přechodných ustanovení zákona č. 386/2020 Sb.

Lhůta pro osvobození příjmu z prodeje pozemku 10 let (resp. 5 let) se zkracuje o dobu, po kterou byl pozemek prokazatelně ve vlastnictví zůstavitele, který byl příbuzným v řadě přímé nebo manželem.

Je pravdou, že časový test pro osvobození příjmu z prodeje nemovitých věcí byl prodloužen z 5 let na 10 let, na druhou stranu je dle novelizovaného znění § 4 odst. 1 písm. b) ZDP možné příjem z prodeje pozemku, na který se aplikuje časový test 10 let, osvobodit z toho důvodu, že jsou inkasované peněžní prostředky použity na uspokojení vlastní bytové potřeby.

Zdůrazněme, že uspokojena musí být vlastní bytová potřeba, nikoli potřeba někoho jiného, není tak možné uspokojit ani bytovou potřebu (například) dcery či tchyně. Osvobodit takto příjem je možné pouze za předpokladu, že se váže k nemovité věci, která byla nabyta 1. ledna 2021 a později.

Abychom mohli příjem z prodeje pozemku (a obecně nemovité věci) osvobodit z toho titulu, že inkasované peněžní prostředky použijeme na uspokojení vlastní bytové potřeby, je nutné splnit podmínky dané v § 4b ZDP. Předně je třeba oznámit správci daně záměr použít získané prostředky na obstarání vlastní bytové potřeby.

Toto oznámení, které nemá předepsaný formulář, je třeba správci daně doručit ve lhůtě pro podání přiznání k dani z příjmů. Může se jednat o základní tříměsíční lhůtu, o čtyřměsíční lhůtu, je-li podání přiznání k dani z příjmů učiněno elektronicky, nebo může být lhůta i šestiměsíční (například v situacích, kdy je naše daňové přiznání podáno v prodloužené lhůtě daňovým poradcem).

Je-li správcem daně individuálně prodloužena lhůta pro podání přiznání k dani z příjmů (například z důvodu dlouhodobě nepříznivého zdravotního stavu), pak je postačující, pokud je oznámení učiněno v této individuálně prodloužené lhůtě.

Dále je třeba peněžní prostředky použít na obstarání vlastní bytové potřeby do konce zdaňovacího období bezprostředně následujícího po zdaňovacím období, kdy byly peněžní prostředky získány. Alternativně je možné příjem osvobodit z toho důvodu, že poplatník již „utratil“ peníze o stejné částce dopředu. Podmínka je splněna, pokud byly peníze použity na uspokojení vlastní bytové potřeby i v kalendářním roce bezprostředně předcházejícím.

Tak například pokud by byl pozemek prodán v roce 2022, můžeme peněžní prostředky použít na uspokojení vlastní bytové potřeby v letech 2021, 2022 a 2023.