Spolupracující osoby z pohledu daně z příjmů
Rozdělování příjmů a výdajů na spolupracující osoby upravuje § 13 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“). Rozdělení části příjmů na spolupracující osobu může podnikatel (fyzická osoba) použít i jako legální daňovou optimalizaci.
Může být výhodné například v případech, kdy má
spolupracující osoba velmi nízké nebo
žádné vlastní zdanitelné příjmy (např. manžel či manželka na rodičovské dovolené, studující děti apod.). Dále může být využití spolupracující osoby výhodné, pokud fyzické osobě hrozí
velká daňová zátěž z daňové progrese, protože větší část příjmů by podléhala zdanění sazbou daně 23 %. A při využití spolupracující osoby se výše příjmů zdaněná vyšší sazbou sníží, nebo dokonce zcela eliminuje.
Procento příjmů, které fyzická osoba rozdělí na spolupracující osobu,
nemusí odpovídat reálné spolupráci. Spolupracující osoba se
podílí na podnikání poplatníka. Nemá vlastní podnikatelské oprávnění. Zákon nijak neomezuje činnost podnikatele, který chce využít institut spolupracující osoby. Rozdělovat příjmy lze i na spolupracující osobu, která nesplňuje podmínky pro vázanou, řemeslnou či koncesovanou živnost nebo pro podnikání podle zvláštních předpisů.
Spolupracující osoba
musí podat přihlášku k registraci k dani z příjmů fyzických osob u příslušného správce daně
do 15 dnů ode dne, ve kterém přijala příjem ze samostatné činnosti (§ 39 odst. 1 písm. b) ZDP). Pozor,
pro účely zdravotního pojištění a důchodového pojištění se musí spolupracující osoba
zaregistrovat jako OSVČ před zahájením spolupráce a
oznámit datum zahájení spolupráce (viz § 48 odst. 1 písm. a) zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, § 10 odst. 3 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění).
Spolupracující osoba
může mít i vlastní příjmy jako OSVČ. Přičemž není podstatné, jakou metodu uplatnění daňových výdajů spolupracující osoba využívá (viz
pokyn GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona o daních z příjmů k § 13). To znamená, že
je možné, aby spolupracující osoba měla vlastní příjmy ze samostatné činnosti a uplatňovala výdaje paušálem, a současně měla příjmy jako spolupracující osoba, u kterých ten, kdo příjmy a výdaje rozděluje, uplatňoval výdaje ve skutečné výši.
Spolupracujících osob
může být i víc. Například poplatník může příjmy a výdaje rozdělovat na spolupracující manželku a děti.
Rozdělovat na spolupracující osobu lze i ztrátu, tedy případ, kdy jsou výdaje vyšší než příjmy. Spolupracující osoba může ztrátu uplatnit za stejných podmínek jako běžný plátce, tj. v souladu s § 34 odst. 1.
Na spolupracující osobu se
převádí veškeré příjmy a výdaje z podnikání, tj. včetně úprav dle § 24 a § 25 (včetně odpisů a paušálu na dopravu). Nepřevádí se ale úpravy dle § 23 a § 5 uváděné v příloze 1 tabulce E přiznání k dani z příjmů, např. úpravy základu daně z důvodu změny metody uplatňování výdajů (při přechodu ze skutečných výdajů na paušální a naopak).
Spolupracující osoba má
povinnost sama za sebe podat přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
Kdo může být spolupracující osobou
Podle § 13 odst. 1 ZDP
může být spolupracující osobou:
- spolupracující manžel,
- spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti,
- člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu.
Na spolupracujícího manžela může OSVČ
rozdělit nejvýše 50 % příjmů a zároveň
nesmí rozdělovaná částka základu daně (příjmy − výdaje)
přesáhnout 540 000 Kč za zdaňovací období a současně
45 000 Kč za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce. V případě, že je spolupracující osobou manžel, není nutné, aby žil s poplatníkem ve společné domácnosti. Připomínám, že za manžela se dle § 21e odst. 3 považuje i partner podle zákona upravujícího registrované partnerství.
Při spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti se
nevyžaduje, aby šlo o příbuzné. Spolupracující osobou podle § 13 odst. 1 písm. b) ZDP je např. i
druh nebo družka poplatníka.
Společně hospodařící domácností se pro účely daní z příjmů
rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby (§ 21e odst. 4 ZDP). Na ostatní spolupracující osoby kromě manžela může poplatník převést
nejvýše 30 % částky, o kterou příjmy převyšují výdaje, a zároveň
nejvýše 180 000 Kč za zdaňovací období a
nejvýše 15 000 Kč za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce.
Příklad 1
OSVČ žije ve společné domácnosti s družkou. Družka má vlastní příjmy pouze ze závislé činnosti (ze zaměstnání). Poplatník má příjmy ze samostatné činnosti (z podnikání) ve výši 2 000 000 Kč a výdaje 1 000 000 Kč. Základ daně z podnikání činí 1 000 000 Kč. Kolik korun nejvýše může převést na spolupracující družku? Změnila by se tato částka, kdyby s družkou uzavřel manželství a stala se jeho manželkou?
Poplatník může na družku rozdělit maximálně 30 % ze základu daně 1 000 000 Kč, tj. 300 000 Kč, a zároveň maximálně 180 000 Kč za zdaňovací období. V daném příkladu může rozdělit maximálně 180 000 Kč za zdaňovací období a nejvýše 15 000 Kč za každý započatý měsíc spolupráce.
Pokud by spolupracující osobou byla manželka, mohl by na ni poplatník rozdělit maximálně 50 % základu daně (tj. 500 000 Kč), nejvýše 540 000 Kč za zdaňovací období a nejvýše 45 000 Kč za každý započatý měsíc spolupráce. V zadaném příkladě může poplatník na spolupracující manželku rozdělit nejvýše 500 000 Kč.
Za spolupracující osobu se také považuje
člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu. Fungování rodinného závodu upravuje § 700 až § 707 občanského zákoníku (dále jen „OZ“). Ustanovení § 700 odst. 1 OZ říká:
„Za rodinný se považuje závod, ve kterém společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní až do třetího stupně nebo osoby s manžely sešvagřené až do druhého stupně a který je ve vlastnictví některé z těchto osob.“
U spolupracujících osob členů rodinného závodu
není nutná podmínka společné domácnosti. Je ale nezbytné, aby byla splněna podmínka rodinného závodu dle § 700 odst. 1 OZ.
Příklad 2
Rozvedený otec by rád rozdělil příjmy na spolupracujícího zletilého syna. Syn nežije s otcem ve společné domácnosti, ale na podnikání otce se reálně podílí. Může to udělat?
Protože syn nežije s otcem ve společné domácnosti, nemůže na něj rozdělovat příjmy jako na spolupracující osobu dle § 13 odst. 1 písm. b). Využít nelze ani institut rodinného závodu. Jelikož je otec rozvedený, tak nežije v manželství. Manželství bylo rozvodem zrušeno. Otec není považován za jednoho z manželů dle § 700 odst. 1 OZ. Nutnou podmínkou pro fungování rodinného závodu je, že ho provozuje alespoň jeden z manželů a jeho příbuzní.
V daném případě nemůže poplatník (otec) využít institutu spolupracující osoby. A to i přesto, že se syn na podnikání otce skutečně podílí.
Spolupracující osoba u poplatníka s paušálními výdaji
Rozdělovat poměrnou část příjmů a výdajů na spolupracující osobu
může i poplatník, který
uplatňuje výdaje v paušální výši dle § 7 odst. 7 ZDP.
Při rozdělování na spolupracující osobu musí
nejprve určit paušální výdaje ze svých celkových příjmů. A až poté může rozdělit částku příjmů převyšující paušální výdaje na spolupracující osobu. Limit paušálních výdajů se vztahuje na výdaje před rozdělením na spolupracující osobu. Institut spolupracující osoby
nelze využít pro obejití limitu paušálních výdajů.
Příklad 3
Poplatník měl příjmy 3 000 000 Kč, uplatňuje paušální výdaje 60 % z příjmů. S poplatníkem celý rok vykonávala spolupráci jeho manželka, která neměla žádné jiné zdanitelné příjmy. Kolik může na manželku rozdělit?
Příjmy poplatníka 3 000 000 Kč, paušální výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP činí 60 % z příjmů, nejvýše však 1 200 000 Kč. Základ daně před rozdělením na spolupracující osobu činí 3 000 000 − 1 200 000 = 1 800 000 Kč. Na manželku může poplatník rozdělit maximálně 50 % základu daně, nejvýše 540 000 Kč za zdaňovací období. Rozdělí maximálně 540 000 Kč, tj. 30 % základu daně [(540 000 / 1 800 000) × 100].
Základ daně spolupracující manželky:
- Příjmy: 3 000 000 Kč × 30 % = 900 000 Kč
- Výdaje: 1 200 000 Kč × 30 % = 360 000 Kč
- Základ daně: 900 000 Kč − 360 000 Kč = 540 000 Kč
Základ daně manžela, tj. osoby, která rozděluje příjmy:
- Příjmy: 3 000 000 Kč − 900 000 Kč = 2 100 000 Kč
- Výdaje: 1 200 000 Kč − 360 000 Kč = 840 000 Kč
- Základ daně: 2 100 000 − 840 000 = 1 260 000 Kč
Na koho nelze rozdělovat příjmy a výdaje
Ustanovení § 13 odst. 4 ZDP upravuje,
na koho nelze rozdělovat příjmy a výdaje:
- na dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku,
- na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění na vyživované dítě,
- na manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela,
- na a od poplatníka, který zemřel, a
- na a od poplatníka, jehož daň je rovna paušální dani.
Příjmy a výdaje
nelze rozdělovat na dítě do skončení povinné školní docházky. Povinnou školní docházkou rozumíme devět školních roků, nejvýše však do konce školního roku, v němž žák dosáhne sedmnáctého roku věku (viz § 36 odst. 1 školského zákona).
Rozdělovat nelze na poplatníka, který zemřel. A to ani po část zdaňovacího období, kdy ještě žil. Ani zemřelý poplatník nemůže rozdělovat příjmy a výdaje na někoho jiného.
Institut spolupracující osoby také
nemůže využít poplatník v režimu paušální daně a ani nelze na poplatníka v režimu paušální daně rozdělovat příjmy a výdaje jako na spolupracující osobu. Dále nelze rozdělovat příjmy a výdaje na manžela či manželku, na které je
uplatňována sleva na manžela, a na děti, na které je
uplatňováno daňové zvýhodnění na dítě. Poplatník se musí proto rozhodnout, jestli je pro něj výhodnější rozdělovat příjmy a výdaje na spolupracující osobu, a přijít tak o možnost slevy na manželku a daňového zvýhodnění na dítě, nebo jestli raději uplatní slevu na manžela či zvýhodnění na dítě, ale nevyužije institut spolupracující osoby.
Může ovšem
během jednoho zdaňovacího období postupovat různě za podmínky, že v jednom měsíci využije vždy jen jednu možnost (např. v měsících 1–6 rozdělovat příjmy a výdaje na spolupracující manželku a neuplatnit slevu na manželku a v měsících 7–12 uplatňovat slevu na manželku a nerozdělovat příjmy a výdaje.
Spolupracující osoba z pohledu sociálního a zdravotního pojištění
Pro účely sociálního a zdravotního pojištění je spolupracující osoba považována
za osobu samostatně výdělečně činnou.
Dle § 48 odst. 1 písm. a) zákona o organizaci a provádění sociálního zabezpečení je spolupracující osoba
povinna oznámit příslušné okresní správě sociálního zabezpečení
den zahájení (opětovného zahájení) spolupráce při výkonu samostatné výdělečné činnosti s uvedením dne, od kterého je oprávněna tuto činnost vykonávat. OSVČ, která spolupracuje při výkonu samostatné výdělečné činnosti, je současně povinna oznámit též jméno a příjmení, trvalý pobyt a rodné číslo osoby samostatně výdělečně činné, s níž spolupracuje. Oznámení je spolupracující osoba povinna podat
nejpozději do 8. dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, v němž tato skutečnost nastala.
Obdobně je spolupracující osoba dle § 5 písm. b) bod 2 zákona o veřejném zdravotním pojištění povinna
oznámit příslušné zdravotní pojišťovně
zahájení a ukončení samostatné výdělečné činnosti nejpozději
do osmi dnů ode dne, kdy tuto činnost zahájila nebo ukončila.
Spolupracující osoba má povinnost
hradit zálohy na sociální a zdravotní pojištění za stejných podmínek jako běžná OSVČ. I u spolupracující osoby se posuzuje, zda je výkon OSVČ z důvodu spolupráce činnost hlavní nebo vedlejší a zda jí vznikla povinnost platit zálohy na zdravotní pojištění. Ve stejných lhůtách jako běžná OSVČ má rovněž spolupracující osoba
povinnost podat přehled o příjmech a výdajích OSVČ příslušné zdravotní pojišťovně a okresní správě sociálního zabezpečení.