Zjištění hospodářského výsledku – účetní závěrka

Účetní závěrka a její správné sestavení je jednou ze zásad účetnictví. Bez jejího správného sestavení není účetnictví úplné. Účetní závěrka je veřejným dokumentem, ze kterého čerpají informace nejen majitelé a obchodní partneři, ale i banky a státní instituce. Informace musí být správné, úplné a přesné, takže je nutné sestavení účetní závěrky věnovat náležitou pozornost.
 
Pro každou účetní či účetního znamená účetní závěrka velké množství práce. Pokud se ale v průběhu roku na roční závěrku připravují, nemusí to pro ně být až tak náročné. Přesto je určitě roční účetní závěrka jednou z nejdůležitějších a nejnáročnějších aktivit každé účetní.
 
Účetní závěrka se skládá z:

• rozvahy (bilance),

• výkazu zisku a ztráty (výsledovky) a

• přílohy.

Můžeme sem zahrnout i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu, toto ale není povinné. Sestavujeme ji ve zjednodušeném rozsahu, pokud nemáme povinnost si nechat závěrku ověřit auditorem, nebo pokud jsme se pro úplný rozsah nerozhodli sami.
 
V současné době můžeme mít:

• řádnou účetní závěrku – ta se sestavuje vždy k 31. 12. či konci hospodářského roku, nebo

• mimořádnou účetní závěrku – v případech dle § 17 odst. 2 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (např. likvidace, zánik povinnosti vést účetnictví apod.),

• mezitímní účetní závěrku, kterou si sestavujeme kdykoliv během roku, ať už pro potřeby účetní a ulehčení řádné účetní závěrky, nebo na vyžádání majitelů společnosti.

Povinný obsah řádné účetní závěrky je:

• jméno a příjmení, obchodní firma nebo jiný název účetní jednotky,

• sídlo nebo bydliště a místo podnikání,

• identifikační číslo, pokud ho má účetní jednotka přidělené,

• právní forma účetní jednotky,

• předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena,

• rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje,

• okamžik sestavení účetní závěrky.

Zároveň musíme k účetní závěrce připojit podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky nebo podpisový záznam účetní jednotky samotné (FO). Tímto se považuje účetní závěrka za sestavenou.

Inventarizace

Účetní závěrka se skládá z inventarizace a následného sestavení výše uvedených statutárních výkazů s použitím dat z právě inventarizovaného účetnictví. Inventarizace probíhá fyzická a dokladová.

Fyzickou inventurou se rozumí skutečné spočítání majetku. Touto inventurou se zjišťují stavy u hmotného majetku nebo nehmotného majetku a zásob, dále u prostředků v hotovosti. Dokladovou inventurou se pak zjišťují stavy u závazků, pohledávek a případně dalších složek majetku, u nichž nelze provést fyzickou inventuru.
 
Veškeré stavy je nutné zaznamenat v inventurních soupisech a tyto se následně uchovávají minimálně pět let po jejich vyhotovení. Inventurní soupis musí obsahovat jména a podpisy odpovědných osob, způsob zjišťování stavu a provedení inventarizace, případné přecenění majetku, pokud je to nutné, také okamžik zahájení a ukončení inventury.
 
Ne vždy se fyzická inventarizace dá provést ke konci rozvahového dne, proto můžeme fyzickou inventuru provést v období čtyř měsíců účetního období a jednoho měsíce následujícího účetního období, ale stav majetku se uvádí ke konci rozvahového dne, se zapsáním přírůstků a úbytků do dne faktického provedení.
 
Rozdíly mezi skutečným stavem a účetnictvím nazýváme inventarizačními rozdíly – manko (skutečný stav je nižší) nebo schodek (v případě peněžní hotovosti nebo cenin), přebytek (skutečný stav je vyšší). Toto následně musíme zobrazit v účetnictví, tak aby to odpovídalo skutečnosti.
 
Při provádění inventarizace je nejlepší si práci rozdělit podle jednotlivých položek rozvahy a jejich způsob kontroly např. takto:

• Dlouhodobý majetek – hmotný a nehmotný

• Dlouhodobý majetek – finanční

• Zásoby

• Pohledávky

• Finanční majetek

• Závazky a úvěry

• Rezervy

• Ostatní aktiva pasiva

• Náklady a výnosy

 
Každou z těchto položek inventarizujeme jiným způsobem. S inventarizací začneme po zaúčtování všech účetních případů souvisejících s uzavíraným rokem.

Dlouhodobý hmotný, nehmotný a finanční majetek

Při kontrole dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku postupujeme následovně. Ke každému majetku musí být vystavena inventární karta, na které je uveden údaj o účetním dokladu pořízení. Zjišťujeme, zda majetek existuje, jeho správné ocenění (tzn., zda obsahuje všechny položky, které do ceny vstupují – dopravné, clo, úroky, nebo naopak neobsahuje smluvní pokuty, které v ocenění být nesmí).
 
Soupis majetku musí odpovídat zjištěnému stavu podle inventarizace a souhrn hodnot jednotlivých položek majetku musí odpovídat zůstatku účtů v bilanci. Pokud máme majetek, který se nachází ve fázi pořízení, musíme zkontrolovat i tento fyzicky a dokladově a zajistit, aby stav účtu, na kterém tento majetek evidujeme, souhlasil s fyzickým stavem.
 
U majetku, který se eviduje v katastru nemovitostí, je vhodné mít i výpis listu vlastnictví, tím doložíme, že účetní evidence odpovídá zápisům v katastru. V případě omezení vlastnictví (např. zástavní právo), musíme tuto informaci zohlednit na kartě a následně v příloze výkazů.
 
Důležitou položkou inventární karty jsou odpisy, které probíhají dle odpisového plánu, nebo účetní odpisy, které si stanoví účetní jednotka sama dle životnosti majetku. Prostřednictvím odpisů nám majetek vstupuje do nákladů a ovlivňuje hospodářský výsledek a daňové zatížení, proto je velice důležité zkontrolovat správnost výpočtu daňových a účetních odpisů a vyčíslit rozdíl mezi nimi.
 
V případě úbytku majetku musíme zjistit důvod vyřazení a zkontrolovat správné zaúčtování tohoto vyřazení. Při této činnosti kontrolujeme i rozdíl mezi daňovou a účetní zůstatkovou cenou. Toto musí být také správně proúčtované.
 
Samostatnou částí dlouhodobého majetku je finanční majetek. Zde je evidovaný majetek, který není určený k obchodování, nebo dluhopisy nad 1 rok do splatnosti. Majetek, který je určený k obchodování, dluhopisy do 1 roku do splatnosti nebo vlastní akcie patří do oběžného majetku.
 
V případě listinných podob cenných papírů provedeme fyzickou kontrolu, jinak zkontrolujeme zaknihování cenných papírů, výpisy ze střediska cenných papírů s účetní evidencí. K datu účetní závěrky se zjišťuje reálná hodnota cenných papírů.
 
Dlouhodobým finančním majetkem jsou také půjčky poskytnuté ověřovanou účetní jednotkou. Zde se potom kontroluje správnost vypočítaných úroků a odsouhlasí se s dlužníkem.

Zásoby, pohledávky, závazky

Zásoby podléhají fyzické inventarizaci, kterou jsme si popsali výše. Po ukončení inventarizace vyhotovíme zápis a zaúčtujeme inventarizační rozdíly. Zároveň zkontrolujeme i ocenění zásob a v případě zjištění starých nebo špatně prodejných zásob vytvoříme opravnou položku k zásobám. Nezapomeneme věnovat pozornost i vlastním výrobkům a nedokončené výrobě. Tu také oceníme, ale v evidenci musíme doložit způsob tohoto ocenění.
 
Při inventarizaci pohledávek se porovnává soupis všech pohledávek „saldokonto“ se stavy na účtech, kde se o těchto pohledávkách účtuje. Musíme si vytvořit sestavy, kde najdeme utříděné pohledávky podle splatnosti, abychom mohli případně vytvořit opravné položky a připravili si podklad pro přílohu k závěrce. Důležité je, aby stav saldokonta souhlasil se stavem hlavní knihy.
 
Velice nápomocné pro inventarizaci pohledávek je rozeslání potvrzovacích dopisů o stavu pohledávek za jednotlivými odběrateli. Dopisy si zaevidujeme a odsouhlasení od odběratelů nám navíc otevírá dveře v případě dalšího vymáhání. U pohledávek po splatnosti se prověřuje jejich ocenění a snížená likvidita se řeší případnou tvorbou účetních opravných položek.
 
Opravné položky také řádně inventarizujeme, a to jak z hlediska jejich tvorby, tak i kvůli daním. Pohledávky v cizí měně jsou k datu závěrky přeceněny aktuálním kurzem.
 
Jako finanční majetek inventarizujeme finanční prostředky v hotovosti, na běžných účtech a peníze na cestě. Toto porovnáváme s bankovními výpisy k datu závěrky nebo s potvrzením banky o zůstatcích na bankovních účtech. U hotovosti pak musí být provedena fyzická inventarizace. Pokud máme nějaké peníze na cestě, což není obvyklé, musíme přesně doložit, o které položky se jedná.
 
Zahraniční měnu opět přepočítáme aktuálním kurzem k datu závěrky. Zvláštní položkou finančního majetku jsou cenné papíry k obchodování, vlastní akcie a vlastní obchodní podíly. Pro ověření využijeme informací z výpisu střediska cenných papírů nebo z jiných evidencí.
 
U závazků postupujeme obdobně jako u pohledávek. Jen při rozesílání potvrzovacích dopisů můžeme využít dopis, který nám dodavatel zaslal, pro potvrzení jeho pohledávek a po odsouhlasení si toto založit i pro vlastní evidenci. U závazků z úvěrů si zkontrolujeme výpočet úroků v souladu se smlouvou a správné proúčtování. Pokud se jedná o úvěr od osob spřízněných, musíme zkontrolovat výši úrokové míry, aby byla v souladu s platnými předpisy.

Rezervy, časové rozlišení, náklady a výnosy

Rezervy vlastně vyjadřují určitá budoucí rizika a očekávané výdaje účetní jednotky. Výše zaúčtované rezervy musí být doložena velice přesně. V podkladu je nutné mít přesný způsob výpočtu tvorby a následného rozpouštění.
 
Rezervy mohou být daňově uznatelné i neuznatelné, účtované na základě dalších předpisů. Toto členění musí být zajištěno i v účetnictví. V případě rezerv provádíme dokladovou inventarizaci, při které zjišťujeme správnou výši rezervy, odůvodněnost zaúčtování a rozdělení na daňové a nedaňové účty.
 
Jako poslední z rozvahových účtů inventarizujeme položky časového rozlišení, které vyjadřují položky nákladů a výnosů, které byly, nebo naopak nebyly zaúčtované v období, s nímž časově a věcně souvisí. Hranice, kdy toto časové rozlišení je nutné a kdy ne, je rozdílná, většinou dle velikosti účetní jednotky. Mělo by se jednat o významné částky anebo o pravidelně se opakující výdaje a příjmy.
 
Zde provádíme dokladovou inventarizaci a zkoumáme odůvodněnost a výši časového rozlišení. V následujícím roce si zkontrolujeme rozpuštění těchto položek, případně zkontrolujeme, že rozpuštění letošního roku odpovídá tvorbě v loňském roce.
 
Nakonec si zkontrolujeme zaúčtování nákladů a výnosů. Při inventarizaci rozvahových účtů většinou dojde již k opravám, jako např. při inventarizaci hmotného majetku kontrolujeme výpočet odpisů, které jsou zaúčtovány v nákladech, a nyní již víme, že ve správné výši atd. Potom již stačí projít jednotlivé položky všech nákladových druhů a zkontrolovat pravidelně se opakující položky (např. telefon, nájem, energie).
 
U nákladových a výnosových položek zároveň zkontrolujeme, že máme dodrženou analytickou evidenci na rozdělení daňových a nedaňových nákladů a tomuto rozdělení musí odpovídat i zaúčtované položky na jednotlivé účty. Sestavení daňového přiznání je podkladem pro zaúčtování daně z příjmů, a to jak splatné, tak odložené. Toto je zároveň naším posledním zápisem před uzavřením účetních knih.

Rozvaha a Výkaz zisku a ztráty

Po ukončení závěrkových prací sestavíme výkazy Rozvahu a Výkaz zisku a ztráty. Pokud jsme při inventarizaci postupovali pečlivě, tak se nám položky v rozvaze zapsané v části aktiv rovnají s položkou pasiv. V tomto okamžiku máme vyhráno a můžeme pokračovat v sestavení přílohy k účetní závěrce.
 
V opačném případě musíme jednotlivé položky majetku kontrolovat a procházet zaúčtování tak dlouho, dokud rovnosti nedocílíme. Příloha následně musí obsahovat informace vysvětlující údaje uvedené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Většinou obsahuje údaje za dvě účetní období kvůli srovnatelnosti. Také obsahuje celou řadu obecných informací o vzniku účetní jednotky, sídle, obchodních podílech, zaměstnancích, odpovědných osobách atd.
 
Tímto způsobem by měla postupovat účetní jednotka, která používá k výpočtu svého hospodaření účetnictví. Z výkazu zisku a ztráty zjistí svůj hospodářský výsledek, který upraví v souladu s daňovými předpisy a získá základ daně.
 
Mnohem jednodušeji bude postupovat subjekt, který nepoužívá účetnictví, ale své hospodaření zjišťuje pomocí daňové evidence. Tento se soustředí jen na své příjmy (vydané faktury, případně hotovostní prodejky) a výdaje (přijaté faktury, ostatní závazky – leasing, zjednodušené daňové doklady – pokladna), ze kterých si zjistí svůj tzv. hospodářský výsledek, toto také upraví v souladu s daňovými předpisy (tzn. vyjme daňově neuznatelné náklady) a získá svůj základ daně.
 
Před úplným rozhodnutím způsobu zdanění je nutné ještě zvážit všechny možnosti, které nám poskytuje zákon o daních z příjmů a rozhodnout se, zda uplatníme základ daně vypočtený z účetnictví, daňové evidence nebo využijeme paušály či procento z příjmu.