Zákon o DPH (ZDPH) rozeznává dva způsoby uplatnění částečného nároku na odpočet daně. Jednak nárok na odpočet v poměrné výši (§ 75), což nastává v případech, kdy plátce použije přijaté zdanitelné plnění jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími, a jednak nárok na odpočet v krácené výši (§ 76), který se uplatňuje v případech, kdy plátce přijaté zdanitelné plnění sice použije v rámci svých ekonomických činností, ale současně jak pro účely plnění s nárokem na odpočet daně, tak také pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.
 
V praxi se můžeme rovněž běžně setkat se situací, kdy dojde k souběhu obou výše uvedených typů snížení nároku na odpočet daně. V tomto případě se bude postupovat tak, že se nejprve stanoví příslušná výše nároku na odpočet v poměrné výši podle § 75 a tato část nároku na odpočet pak bude podléhat dalšímu krácení podle § 76.
 
V tomto článku se budeme zabývat prvním případem, který řeší § 75 ZDPH.

Výchozí právní úprava

ZDPH v § 75 odst. 1 stanovuje: „Použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro své ekonomické činnosti.“
 
Příkladem takové činnosti může být například to, když si obec pořídí traktor, který bude využívat jak v rámci své ekonomické činnosti (např. lesní práce), tak také jiné činnosti, která patří do veřejné správy (např. údržba zeleně v obci). Veřejná správa tedy není předmětem DPH.
 
Jiným typickým případem je, když si plátce (fyzická osoba) pořídí nemovitost, kterou bude využívat nejen pro své vlastní bydlení, ale také pro své podnikatelské aktivity.
 
Dalším, velice častým, příkladem bude přidělený služební automobil zaměstnavatelem, plátcem DPH, který využívá jeho zaměstnanec pro služební i soukromé účely v souladu s § 6 odst. 6 zákona o daních z příjmů.
 
Nejčastěji se tedy bude jednat o přijatá plnění, která plátce částečně použije pro svou osobní potřebu nebo pro osobní potřebu svých zaměstnanců, nebo kdy veřejnoprávní subjekt použije přijaté plnění v rámci výkonu veřejné správy a částečně také pro vlastní ekonomickou činnost.

Postup při uplatnění odpočtu

Při uplatňování nároku na odpočet daně u plnění použitých zčásti pro účely nesouvisející s ekonomickou činností má plátce dvě možnosti:

• uplatnit odpočet daně přímo v poměrné výši, nebo

• uplatnit nárok na odpočet v plné výši a průběžně zdaňovat případy, kdy dojde k použití tohoto plnění pro účely nesouvisející s ekonomickou činností. ZDPH považuje podle § 13 odst. 4 použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností plátce za dodání zboží, a tedy za zdanitelné plnění, a totéž platí podle § 14 odst. 3 písm. a) i při poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností. K této možnosti je však třeba uvést, že tento způsob již nelze použít od 1. 4. 2011 u pořizovaného dlouhodobého majetku. Při pořízení dlouhodobého majetku lze již uplatnit pouze první možnost, tedy uplatnit nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši.

Pokud plátce nemůže v okamžiku uplatnění odpočtu daně stanovit skutečnou výši poměrového koeficientu, stanoví ji kvalifikovaným odhadem. Po skončení kalendářního roku, ve kterém došlo k uskutečnění zdanitelného plnění, u kterého plátce uplatnil nárok na odpočet v poměrné výši, zjistí plátce skutečný podíl tohoto plnění pro své ekonomické činnosti.
 
Pokud se tento poměrný koeficient, vypočtený podle skutečného použití, liší od poměrného koeficientu stanoveného odhadem o více než deset procentních bodů, výše daně se opraví. Jestliže částka opravy je kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu opravit, pokud je však záporná, má povinnost výši uplatněného odpočtu opravit.

Příklad

Plátce pořídil v dubnu 2012 automobil, který chce využívat jak v rámci své ekonomické činnosti, kde má nárok na odpočet daně, tak také pro soukromé účely. Vyčíslená daň dle daňového dokladu činila 150 000 Kč.
 
Jak bylo výše uvedeno, plátce může uplatnit nárok na odpočet u dlouhodobého majetku jedině v poměrné výši odpovídající rozsahu pro ekonomickou činnost. Dle kvalifikovaného odhadu bude poměr využití pro ekonomickou činnost plátce 80 %. Plátce tedy při pořízení vozidla za měsíc duben uplatnil nárok na odpočet daně ve výši 120 000 Kč (80 % ze 150 000).
 
Po skončení kalendářního roku 2012 plátce zjistí, že skutečný podíl použití vozidla v rámci ekonomických činností činí pouze 65 %. Jelikož se tento skutečný poměrový koeficient liší od koeficientu stanoveného odhadem o více než 10 %, a navíc je tento rozdíl záporný, bude povinen původně uplatněnou výši odpočtu daně opravit.
 
V přiznání za poslední zdaňovací období roku tedy vrátí část daně ve výši: 
(150 000 x 65) – 120 000 = – 22 500 Kč
 
Plátce pak navíc musí sledovat výši poměrných koeficientů u tohoto vozidla v následujících čtyřech letech. Pokud se bude tento koeficient v některém z těchto roků lišit o více než deset procentních bodů od původního poměrného koeficientu, bude plátce povinen či oprávněn provést úpravu odpočtu podle § 78 ZDPH.
 

V roce pořízení uplatnil plátce odpočet ve výši 120 000 – 22 500 = 97 500 Kč. V roce 2013 nebude úpravu odpočtu provádět, jelikož rozdíl poměrných koeficientů je nižší než 10 procentních bodů. V roce 2014 je ale využití nižší, proto plátce odvede 4 500 Kč. V následujících dvou letech pak bude mít nárok (ale nikoli povinnost), aby si část odvedeného odpočtu vyinkasoval zpět.
 
Plátce tak u tohoto majetku uplatní nárok na odpočet v celkové výši:
97 500 – 4 500 + 7 500 + 4 500 = 105 000 Kč

Vykazování poměrného odpočtu v daňovém přiznání

Opravu plátce provede, podle § 75 odst. 4 ZDPH, v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém k uskutečnění zdanitelného plnění, jehož se oprava týká, došlo.

Související článek:
Odpočet DPH v krácené výši