Závazky z pohledu daně z příjmů – právnické osoby

Právnické osoby a fyzické osoby vedoucí účetnictví

Pro uvedený okruh osob je s ohledem na téma závazků velmi důležité ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen ZDP), které popisuje situaci, kdy musí dojít ke zvýšení základu daně z titulu neuhrazeného závazku. I zde však existují výjimky, jak je již v daňových zákonech zvykem.
 
Obecné pravidlo, kdy musí být zvýšen daňový základ o částku neuhrazeného závazku zachyceného v účetnictví dlužníka:

• Závazek odpovídající pohledávce, od jejíž splatnosti uplynulo 36 měsíců nebo došlo k promlčení.

• Část závazku, který zanikl jinak než splněním, započtením, splynutím práva, dohodou mezi věřitelem a dlužníkem, kterou se dosavadní závazek nahrazuje novým, nebo narovnáním, pokud nebyla zaúčtována ve výnosech nebo se o tuto částku nezvyšuje výsledek hospodaření v případě přeměn, kdy splyne osoba dlužníka a věřitele.

 
Nejčastější situace nastane tehdy, pokud dlužník eviduje závazek, který byl splatný před 36 měsíci a déle. V daném zdaňovacím období tedy musí zvýšit daňový základ úpravou v daňovém přiznání právě o hodnotu tohoto závazku. Pokud pak následně závazek uhradí, má možnost v roce úhrady zase daňový základ snížit.
 
Při zpracování daňového přiznání bychom neměli kontrolovat jen otázku nákladů a výnosů, ale projít i rozvahové účty závazkové, zkontrolovat splatnosti jednotlivých závazků a případně upravit daňový základ.
 
Následně je nutné ohlídat, zda takto dodaněný závazek nebyl nakonec uhrazen, a tudíž bychom měli možnost snížit daňový základ (zde opět nevystačíme jen pohledem na výsledkové účty dané společnosti, ale musíme porovnat jednotlivé závazky na rozvahových účtech, a vědět, u kterých byla úprava základu daně dříve provedena).
 
Pro úplnost dodávám, že ač jsou v rozvaze jako cizí zdroje uváděny rezervy a dohadné položky, nepovažují se za závazky z pohledu tohoto ustanovení ZDP.
 
Pokud je dlužník v úpadku, nemá povinnost dodanění závazku provést. U ostatních poplatníků také existují výjimky, kdy není povinnost zvýšit daňový základ o hodnotu neuhrazených závazků. Obecně jsou to ty, které prvotně neovlivní daňový základ.
 
ZDP je vymezuje takto:

• závazky z titulu cenných papírů a ostatních investičních nástrojů,

• plnění ve prospěch vlastního kapitálu,

• úhrady ztráty společnosti,

• úvěry, půjčky (nikoli však již úroky, ty spadají do obecné kategorie nutnosti zdaňování po 36 měsících od splatnosti),

• ručení,

• zálohy,

• smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení a jiné sankce,

• závazky, z jejichž titulu vznikl náklad, ale je nákladem na dosažení, zajištění a udržení příjmů, jen pokud byl zaplacen (např. daň z převodu nemovitostí, daň z nemovitostí, pojistné hrazené zaměstnavatelem, úroky z úvěrů a půjček od fyzických osob),

• závazky, z jejichž titulu nebyl uplatněn daňový náklad (např. náklady na reprezentaci, pojistné OSVČ).

Vedení sporu o závazky

V případě, že poplatník vede o závazky spor (rozhodčí řízení, soudní řízení nebo správní řízení) a řádně se ho účastní a plní své úkony k uplatnění práva řádně a včas, nemusí tyto závazky dodaňovat. To platí až do doby pravomocného rozhodnutí.
 
Opět se vracím ke zpracování daňového přiznání a dostatečným podkladům. Je již zvykem, že se u pohledávek důsledně sleduje, pokud je zahájeno soudní řízení o jejich úhradu (umožňuje to vyšší tvorbu opravných položek). Osoba zpracovávající daňové přiznání by však měla mít obdobnou informaci i u závazků.
 
Obecná informace o podání žaloby na tohoto poplatníka nestačí, protože není možné posoudit, zda poplatník opravdu činí všechny své úkony na výzvu soudů, popř. jiných orgánů. Jedině tak se vyhne situaci, kdy by závazek po splatnosti více než 36 měsíců nemusel dodaňovat.
 
S účinností nového občanského zákoníku také více vstoupí ve větší patrnost v oblasti závazků z pohledu ZDP i otázka promlčení, protože obecná lhůta bude tříletá (podle stávajícího obchodního zákoníku je nyní čtyřletá), u některých případů i nižší, a hlavně je upravena vyšší smluvní volnost v této oblasti.
 
Může se tedy stát, že dojde k promlčení dříve než po lhůtě 36 měsíců od splatnosti – a i promlčení ZDP považuje za moment k nutnosti upravit základ daně. Opět zde nevystačíme jen s prvotním dokumentem zakládajícím závazek, ale bude nutné obstarat si i případné následné smluvní úpravy, které mohou otázku obecného promlčení lhůty upravit.
 
Na závěr dodávám, že splatnost se může pochopitelně dohodou věřitele a dlužníka posunout, aby se dlužník vyhnul riziku dodanění těchto závazků. Obvykle se tak děje u spřízněných stran, kde se na lhůty splatnosti mnohdy nehledí (a opravné položky k pohledávkám zde ani věřitel tvořit nemůže).
 
Ale v ostatní běžné praxi dojde k tomuto kroku asi výjimečně, neboť pro věřitele je důležitá úhrada, kterou již marně očekává delší dobu po splatnosti.
 
Dovedu si však představit, že to může být použito při vzájemném vyjednávání o konečné úhradě závazku, kdy si dlužník uvědomí riziko i na straně své daňové povinnosti.

Článek byl připravený ve spolupráci se společností Finservis s.r.o.

Související články:
Závazky z pohledu daně z příjmů – fyzické osoby
Závazky z pohledu účetnictví