Začátek podnikání můžeme bez nadsázky považovat jako zrození něčeho nového. Pro podnikatele, který předtím nikdy nepodnikal, to znamená učinit spoustu neznámých úkonů a kroků.
 
„Skamarádit se“ s úřady a jednáním na úřadech, začít vést nějakou formu účetnictví, nebo přinejmenším evidovat své příjmy pro účely zpracování přiznání k dani z příjmů, registrace u orgánů spravujících sociální a zdravotní pojištění, platit odvody, daně, hlídat a dodržovat i ostatní platnou legislativu související s oborem jeho podnikání a mnoho dalších skutečností.
 
Toto všechno si každý snad uvědomuje, když učiní zásadní životní krok stát se podnikatelem. Už o něco horší to je ale v případě, kdy se musí veškeré výše uvedené povinnosti a ještě spoustu dalšího řešit v rámci pozůstalosti po úmrtí podnikatele.
 
Proto si v následujícím textu rozebereme alespoň otázky odvodů, daní a souvisejících povinností, které musí někdo z pozůstalých učinit, zemře-li podnikatel. Protože i stát si chce nárokovat svou část „dědictví“.
 
V živnosti po zemřelém podnikateli mohou pokračovat až do skončení řízení o projednání dědictví (dle § 13 živnostenského zákona):
 

 
Pokud se právní nástupce rozhodne pokračovat v živnosti po zemřelém podnikateli (zůstaviteli), musí o tom informovat živnostenský úřad do tří měsíců po úmrtí podnikatele. IČ zůstane stejné a ke jménu zůstavitele se přidá dodatek (např. „syn“). To je důležité zejména pro existující smluvní vztahy.
 
Do tří měsíců po skončení dědického řízení si pak musí právní nástupce obstarat své vlastní živnostenské oprávnění, na kterém mu bude přiděleno i nové IČ. Živnostenské oprávnění a IČ zůstavitele pak zcela zaniká.
 
Pro další rozbor budeme uvažovat dále jen podnikatele – fyzickou osobu nezapsanou do obchodního rejstříku. Ostatní (např. právnické osoby) mají svůj „život“ bez ohledu na to, zda jejich zakladatel, nebo současný provozovatel zemře. Právnická osoba nemůže zemřít, může být pouze zrušena.

Oznámení a doložení na příslušných úřadech

Úmrtím podnikatele jeho podnikání nebo jiná samostatná činnost zaniká. Zákonný dědic, pozůstalý manžel nebo partner nebo i správce dědictví (právní nástupce) musí tuto událost oznámit a doložit na příslušných úřadech, počínaje živnostenským úřadem. Ten by měl informaci předat správě sociálního zabezpečení a příslušné zdravotní pojišťovně a teoreticky i na finanční úřad.
 
Přesto je vhodné oznámit tuto skutečnost rovněž na finanční úřad přímo a domluvit se se správcem daně zemřelého podnikatele na postupu vypořádání. Sice mnohé upravují přímo zákony, nicméně pro všechny zúčastněné je to většinou nenadálá událost, kterou neřeší dnes a denně. Právní nástupce – dědic, většinou musí kromě osobní ztráty řešit ještě spoustu další úředních záležitostí. Proto je lepší se co nejdříve s příslušnými úřady zkontaktovat, domluvit postup a naplánovat jednotlivé kroky.
 
Úmrtím OSVČ jeho podnikatelské aktivity nebo jiná samostatná výdělečná činnost končí. Výjimku umožňuje živnostenský zákon, který v určitých případech poskytuje možnost pokračovat v provozování živnosti, a to za podmínek dle § 13 živnostenského zákona (zákon č. 455/1991 Sb.), až do doby rozhodnutí o dědictví – podmínky viz výše v textu.
 
Pokud se tak právní nástupce rozhodne, musí svůj úmysl pokračovat v živnosti zůstavitele oznámit živnostenskému úřadu do tří měsíců ode dne úmrtí podnikatele. Z pohledu daní z příjmů se jedná vždy o ukončení podnikání, a to bez ohledu na to, zda právní nástupce (dědic) pokračuje v podnikání po zemřelém podnikateli, či nikoliv.
 
Povinnost doplatit daně přechází na dědice, jakož i vyrovnání závazků vůči správě sociálního zabezpečení a zdravotní pojišťovně.

Podání daňového přiznání

Právní nástupce nedědí totiž pouze majetek, ale i neuhrazené pohledávky a závazky. Ať už chce pokračovat v činnosti zůstavitele, nebo ne, je nutné za něj podat daňové přiznání, a to nejdéle do šesti měsíců od úmrtí. V daňovém přiznání se vypořádá část kalendářního roku (zdaňovacího období) od jeho začátku do úmrtí podnikatele, případně pokud podnikatel zemře ještě před podáním přiznání k dani z příjmů za minulý rok, tak ještě i tento uplynulý rok.
 
Postupy sestavení přiznání k dani z příjmů fyzických osob (dále jen „DPFO“) za zemřelého podnikatele se liší v závislosti na tom, zda vedl daňovou evidenci, účetnictví, nebo uplatňoval výdaje paušálem.
 
Pokud podnikatel vedl daňovou evidenci, jeho právní nástupce zvýší základ daně v DPFO o hodnotu pohledávek (s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, dále jen „ZDP“, tj. takových, jejichž odpis by byl daňově účinným nákladem a s výjimkou zaplacených záloh), které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, dále o hodnotu nespotřebovaných zásob a případně o zůstatek zákonných rezerv na opravy dlouhodobého majetku.
 
Základ daně v DPFO naopak sníží o hodnotu závazků, které by při úhradě byly daňovým výdajem. Daňový odpis u dlouhodobého majetku lze uplatnit v poloviční výši. K zálohám zaplaceným i přijatým se nepřihlíží. Další úpravy v DPFO jsou, jako by přiznání podával sám podnikatel, tj. uplatní slevu na dani na poplatníka apod.
 
V případě, že podnikatel uplatňoval výdaje paušálem (v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP), zvýší právní nástupce v DPFO základ daně o hodnotu pohledávek (s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP), které by byly při úhradě zdanitelným příjmem, dále o zaplacené zálohy a o nespotřebované zásoby. Ostatní postupy jsou stejné jako při daňové evidenci.
 
Vedl-li podnikatel účetnictví, je třeba uzavřít účetní knihy ke dni úmrtí a výnosy a náklady podle účetnictví od začátku daného účetního období do dne úmrtí upravit. Proto se v DPFO zvýší základ daně o zůstatky vytvořených zákonných rezerv a zákonných daňových opravných položek, jakožto i o zůstatky účtů časového rozlišení (výnosů a výdajů příštích období). Nájemné včetně nájemného u finančního pronájmu se jako náklad uplatní pouze v poměrné výši ze sjednané doby v daném zdaňovacím období do úmrtí.
 
Další postup zpracování DPFO se neliší od běžného zpracování přiznání. Např. lze rozdělit příjmy na spolupracující osoby za obecných podmínek § 13 ZDP. Dále lze použít ostatní obecné zásady pro DPFO dle ZDP, např. uplatnění nezdanitelných částí základu daně dle § 15 ZDP, uplatnění ztráty minulých let dle § 34 ZDP a v neposlední řadě také snížení daně o slevy dle § 35 ZDP. Lhůty a povinnosti úhrady daně z příjmů pak platí obecně jako pro všechny fyzické osoby.
 
Jiná je situace v případě, že zesnulý podnikatel byl zapsán v obchodním rejstříku. Pokud dal předem písemný souhlas s převodem živnosti (vlastně obchodní firmy) na dědice, získá dědic kompletní firmu se všemi vztahy k okolí. Opět je ale nutné k názvu obchodní firmy přidat dodatek, aby v názvu firmy nefigurovalo jen jméno zůstavitele.

Postup právního nástupce (dědice), který pokračuje v podnikání

Dědic, jakožto právní nástupce po zemřelém podnikateli, zdědí kromě jeho dluhů a příjmů z podnikání také majetek, který k podnikání zůstavitel využíval (výrobní prostory, nemovitosti, zařízení atd.). Může zdědit i práva k registrovaným ochranným známkám, pod nimiž se výrobky a služby zůstavitele prodávaly či prodávají. Může dokonce v podnikání zůstavitele pokračovat dál pod původním živnostenským listem. Ale jen dočasně, jak je uvedeno v úvodu článku.
 
Pokud by právní nástupce pokračoval v jiné samostatné činnosti po zemřelém podnikateli, nemůže pokračovat ve vedení daňové evidence nebo účetnictví zůstavitele, protože se jedná o nový daňový subjekt. Při zahájení podnikání musí otevřít vlastní účetní knihy, pokud povede účetnictví, anebo daňovou evidenci podle § 7b ZDP.
 
Dědic může jakožto daňový subjekt využít možnosti DPFO zůstavitele:

1. Dle § 5 odst. 7 ZDP může poplatník s příjmy podle § 7 (podnikání) a § 9 (nájem) ZDP přihlédnout i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž zahájil činnost, tzn. adekvátně k zásobám získaným z dědictví po zůstaviteli, pokud by právní nástupce (dědic) pokračoval v činnosti zůstavitele nejdéle do šesti měsíců po jeho smrti. Dědic pokračující v samostatné činnosti tak může uplatnit jako daňový výdaj zásoby získané z dědictví po zůstaviteli v takové výši, o jakou se zvyšoval základ daně v daňovém přiznání podaném za zůstavitele.

2. Jestliže měl podnikatel před svou smrtí hmotný majetek zahrnutý ve svém obchodním majetku a odpisoval jej dle ZDP, může jeho právní nástupce pokračovat v odpisování hmotného majetku započatém původním vlastníkem (zemřelým podnikatelem) při zachování příslušné metodiky daňového odpisování u zůstavitele, pokud právní nástupce tento zděděný majetek zahrne do svého obchodního majetku. Dědic bude odepisovat v tomto případě ze vstupní ceny, ze které odepisoval zůstavitel, a to v souladu a dle § 30 odst. 10 písm. a) ZDP.

3. Právní nástupce se může rozhodnout, že zděděný hmotný majetek, který nebyl u zůstavitele zahrnutý do obchodního majetku, zahrne do svého obchodního majetku a zahájí odpisování. V tomto případě by odepisoval právní nástupce ze vstupní ceny, kterou je cena stanovená podle zákona o oceňování majetku (zákon č. 151/1997 Sb.) ke dni nabytí, pokud u poplatníka DPFO neuplynula doba více jak pět let, nebo reprodukční pořizovací ceny zjištěné podle zákona o oceňování majetku ke dni oceňování majetku, je-li doba od nabytí delší než pět let.

4. Daňovou ztrátu, nebo její část, kterou neodečetl od svého základu daně zůstavitel, může odečíst od základu daně právní nástupce (dědic) nejdéle po dobu následujících pěti let po zdaňovacím období, za které se daňová ztráta vyměřuje. Dědic musí splnit podmínku, že bude pokračovat v činnosti zůstavitele nejdéle do šesti měsíců po jeho smrti.

5. Jestliže podnikatel před svým úmrtím vytvářel daňové rezervy na opravu hmotného majetku podle zákona o rezervách (zákon č. 593/1992 Sb.), nemůže právní nástupce pokračovat v tvorbě těchto rezerv. Dědic tak jedině může zahájit novou tvorbu rezervy jako nový daňový subjekt.

Postup právního nástupce (dědice) v otázkách DPH

Zatímco doposud jsme zde řešili spíše otázku zákona o daních z příjmů, musíme se zabývat při řešení daňových otázek po zemřelém podnikateli rovněž daní z přidané hodnoty.
 
Pokud byl zemřelý podnikatel plátce DPH, musí právní nástupce vyrovnat také povinnosti vyplývající ze zákona o DPH (zákon č. 235/2004 Sb., dále jen „ZDPH“). I z hlediska ZDPH půjde o ukončení činnosti, a tím i ukončení plátcovství zůstavitele. V posledním přiznání (které podává právní nástupce – dědic, nebo správcem daně vyzvaná osoba) se sníží nárok na odpočet DPH u obchodního majetku evidovaného ke dni zrušení registrace, pokud u tohoto majetku nebo jeho části byl zůstavitelem uplatněn odpočet DPH na vstupu.
 
Osoba povinná k dani, která jako osoba oprávněná pokračuje po zemřelém plátci v živnosti, se stává plátcem ke dni následujícímu po dni úmrtí plátce. Při ukončení dědického řízení se dědic, kterému je majetek vydáván a který pokračuje po zemřelém plátci v živnosti, stává plátcem ke dni následujícímu po dni vydání majetku.

Ostatní povinnosti po smrti podnikatele

Jak bylo v úvodu řečeno, po smrti podnikatele nezůstávají pouze aktiva jako dědictví, ale musí se vypořádat i veškeré jeho závazky. Mezi instituce, se kterými se musí jednat, je i zdravotní pojišťovna a Česká správa sociálního zabezpečení. V každém případě by měla být zdravotní pojišťovně a správě sociálního zabezpečení smrt podnikatele a z toho vyplývající změna lhůty pro podání přiznání k dani z příjmů nahlášena.
 
Povinnosti vůči orgánům spravující sociální pojištění přecházejí na dědice nebo tu fyzickou osobu, která uplatňuje nárok na důchod z důchodového pojištění z důvodu úmrtí OSVČ. Mezi tyto povinnosti patří mimo jiné podání přehledu, a to ve lhůtě nejpozději do jednoho měsíce ode dne, ve kterém mělo být po zemřelém podnikateli podáno daňové přiznání. Rovněž musí být vyrovnán dluh vůči České správě sociálního zabezpečení v případě nedoplatku vykázaného v tomto přehledu, a to do osmi dnů od podání přehledu nebo od data, kdy měl být přehled podán.
 
U zdravotního pojištění to je podobné. Na dědice přechází povinnost rovněž podat přehled a vyrovnat zdravotní pojistné do dne úmrtí. Lhůta je stejná jako u běžného přehledu, tj. do osmi dnů ode dne, ve kterém bylo nebo mělo být podáno DPFO. A ve stejné lhůtě bude splatný i případný nedoplatek pojistného na základě přehledu.
 
Smrtí OSVČ, která je zaměstnavatelem, základní pracovněprávní vztah dle § 342 zákoníku práce (zákon č. 262/2006 Sb.) zaniká. To neplatí ovšem při pokračování v živnosti. Nehodlá-li oprávněná osoba v živnosti pokračovat, zaniká základní pracovněprávní vztah marným uplynutím lhůty tří měsíců ode dne smrti zaměstnavatele.
 
V případě, že zemře podnikatel, který byl společníkem v obchodní korporaci, stává se předmětem dědictví jeho obchodní podíl – pokud to umožňují zakladatelské dokumenty korporace. V případě více dědiců se všichni stávají majiteli společného obchodního podílu.