Automobil pořízený na leasing – 1. část

Automobil pořizovaný formou finančního leasingu nebo přesněji formou finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci není ani vozidlem, vloženým do obchodního majetku, ani soukromým vozidlem poplatníka. Toto vozidlo zůstává po dobu leasingové smlouvy v majetku pronajímatele a pro daňovou uznatelnost vynaložených výdajů spojených s užíváním tohoto vozidla musí být splněn podmínky stanovené Zákonem o daních z příjmů (ZDP).

Z hlediska výdajů (nákladů) spojených a užíváním vozidla na leasing jsou obecně považovány za daňové tyto následující výdaje:

• nájemné,
• výdaje spojené s odkoupením vozidla,
• spotřeba pohonných hmot,
• technické zhodnocení najatého vozidla,
• výdaje spojené s běžnou údržbou vozidla, opravy vozidla, pojištění apod.

Nájemné

Podle § 24 odst. 2 písm. h) bod 2 ZDP je daňovým výdajem nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, který lze podle zákona odpisovat, a za podmínek uvedených v odst. 4; přitom u poplatníků, kteří vedou daňovou evidenci, je nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku výdajem jen v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období.

Tato výše se stanoví s přesností maximálně na kalendářní měsíce, a to i za každý započatý měsíc, počínaje dnem, kdy byl předmět leasingu skutečně přenechán nájemci ve stavu způsobilém obvyklému užívání. Zde je třeba připomenout, že je velice důležité stanovit právně okamžik přenechání předmětu nájemci, neboť až od tohoto okamžiku je možné zahrnovat nájemné do daňově účinných výdajů (nákladů). Za tento nelze tedy považovat ani okamžik podepsání smlouvy ani okamžik úhrady první splátky nájemného.

ZDP stanoví v § 24 odst. 4, následující podmínky daňové uznatelnosti:

• Doba nájmu pronajímaného hmotného majetku činí nejméně minimální dobu odpisování uvedenou v § 30 odst. U nemovitosti musí doba pronájmu trvat nejméně 30 let. Tyto doby platí pro smlouvy uzavřené od 1.1. 2008. Doma nájmu se počítá ode dne, kdy byla věc nájemci přenechána ve stavu způsobilém obvyklému užívání.
• Po ukončení doby pronájmu následuje bezprostředně převod vlastnických práv k předmětu nájmu mezi vlastníkem (pronajímatelem) a nájemcem; přitom kupní cena najatého hmotného majetku není vyšší než zůstatková cena vypočtená ze vstupní ceny evidované u vlastníka, kterou by předmět nájmu měl při rovnoměrném odpisování podle § 31 odst. 1 písm. a) tohoto zákona k datu prodeje. Pokud by ke dni koupě najatá věc byla při rovnoměrném odpisování již odepsána ve výši 100% vstupní ceny, tato podmínka neplatí.
• Po ukončení finančního pronájmu zahrne fyzická osoba odkoupený majetek do svého obchodního majetku.

Z uvedených podmínek vyplývá, že nesmí vzniknout žádná časová prodleva mezi ukončením nájmu a odkoupením předmětu pronájmu a zároveň jeho kupní cena nesmí být vyšší než by činila zůstatková cena tohoto majetku při uplatnění rovnoměrných daňových odpisů.

ZDP dále již od 1.1. 2008 neomezuje celkovou výši nájemného podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí u osobních automobilů kategorie M1, pro smlouvy uzavřené do 31.12.2007 se však použije znění zákona platné v den uzavření smlouvy.

Změny ve sjednané výši nájemného a doby odpisování

Během trvání finančního leasingu může dojít ke změně sjednané výše nájemného. V tomto případě bude poplatník z hlediska daňových výdajů postupovat tak, že zvýšení nájemného rovnoměrně rozdělí do zbývajících poměrných částí nájemného. Poměrné části nájemného již zahrnutého v daňových výdajích se zpětně přepočítávat nebude.

Při změně doby odpisování se pro účely stanovení minimální doby trvání finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku a výše kupní ceny použije doba odpisování platná v době uzavření smlouvy. Toto ustanovení bylo do zákona doplněno pro právní jistotu poplatníka.

Příklad – výpočet daňově uznatelného nájemného

Podnikatel uzavřel smlouvu o finančním pronájmu s následnou koupí motorového vozidla na dobu 36 měsíců. Celková hodnota leasingové smlouvy činí 756 000 Kč, přičemž pořizovací cena automobilu u pronajímatele činila 580 000 Kč. Leasingový koeficient, který udává o kolik je vyšší leasingová cena pronajatého majetku oproti pořizovací ceně, činí 1,3; což znamená, že nájemce v průběhu trvání leasingu přeplatí pořizovací cenu o 30 %.

Podnikatel převzal vozidlo dnem 2.4. 2007 ve stavu způsobilém obvyklému používání a uhradil první nulovou nebo také zvýšenou splátku (tzv. akontaci) ve výši 80 000 Kč. Jednotlivé splátky bude uskutečňovat dle sjednaného splátkové kalendáře, který je součástí smlouvy, a to vždy k poslednímu dni v měsíci ve výši 18 777,77 Kč, přičemž poslední 36. splátka bude uskutečněna k 31.3.2010, po té bude vozidlo odkoupeno nájemcem za 1 000 Kč.

V případě zvýšené leasingové splátky tak dochází k časovému rozlišení u nájemce, který vede účetnictví prostřednictvím účtu 381 – Náklady příštích období, povinnost časového rozlišování má v případě finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci i nájemce, který vede daňovou evidenci, přestože se na něho nevztahují účetní předpisy. Tato povinnost však vyplývá z výše uvedeného ustanovení ZDP.

Bez ohledu na skutečnou výši splátek podle splátkového kalendáře může uvedený poplatník zahrnout do daňových výdajů (nákladů) za každý měsíc příslušného zdaňovacího období pouze 1/36 z celkové výše nájemného tedy částku 21 000 Kč (tj. 756 000 : 36).

V roce 2007 tak může uplatnit: 9 x 21 000 = 189 000 Kč;
v roce 2008: 12 x 21 000 = 252 000 Kč;
v roce 2009: 12 x 21 000 = 252 000 Kč a
v roce 2010: 3 x 21 000 = 63 000 Kč.

Vedlejší výdaje, daňová neuznatelnost nákladů přesahujících 1 % ceny nájemného

V souvislosti s uzavřením leasingové smlouvy mohou dále vzniknout některé vedlejší výdaje (např. poplatek za sepsání leasingové smlouvy, bankovní záruka, právní služby apod.). Tyto výdaje budou považovány za výdaje daňové pokud nebudou součástí uzavírané smlouvy a do výdajů (nákladů) budou zahrnuty v plné výši. V případě, že by ale přesáhly částku 40 000 Kč jednalo by se podle § 26 odst. 3 písm. c) ZDP o jiný majetek, tedy výdaj vynaložený v souvislosti s pořízením hmotného majetku formou finančního leasingu.

Pokud by se však jednalo o poplatky, které by byly součástí smlouvy a vztahovaly by se na celou dobu pronájmu, bylo by nutné tyto výdaje zahrnout do celkové hodnoty vozidla a uplatňovat do daňových výdajů postupně spolu s nájemným.

Další „novinkou“ zavedenou od 1.1.2008 je ustanovení § 24 odst. 1 písm. zm) ZDP, podle něhož jsou daňově neuznatelné finanční náklady finančního leasingu, za které se považuje 1 % nájemného, a to pokud jeho výše přesáhne částku 1 mil. Kč ročně (pro ilustraci – celkové náklady by musely přesáhnout částku 100 mil. Kč).