Subjekty, které zákon o účetnictví (dále jen „ZoÚ“) označuje jako tzv. účetní jednotky, mají povinnost vést účetnictví v rozsahu a způsobem uvedeným v předmětném zákoně. Jestliže účetní jednotka nerespektuje povinnosti, které jí zákon o účetnictví předepisuje, pak může následovat správní sankce.
 
O sankcích platí, že:

• správní řízení vede zpravidla finanční úřad,
• procesně se postupuje podle správního řádu (v případě přestupku u nepodnikající osoby se postupuje též ve smyslu § 51 a násl. zákona o přestupcích),
• výčet správních deliktů je uveden v ustanovení § 37 až § 37ab ZoÚ.

Správního deliktu (přestupku u nepodnikatele) se dle ZoÚ může dopustit:

• účetní jednotka a/nebo
• osoba odpovědná za vedení účetnictví dle ZoÚ (neplatí u nepodnikatele).

Účetní jednotky mohou pověřit vedením svého účetnictví i jinou právnickou nebo fyzickou osobu. Pověřením se nezbavuje účetní jednotka odpovědnosti za vedení účetnictví. Například u společnosti s ručením omezeným řádné vedení účetnictví zajišťuje dle § 196 zákona o obchodních korporacích jednatel.
 
Výše sankce se vypočítá z aktiv celkem v souladu s § 37aa ZoÚ. Hodnota aktiv celkem se zjistí z účetní závěrky nebo z konsolidované účetní závěrky účetní jednotky sestavené za účetní období, ve kterém nebo za které k porušení povinnosti došlo.
 
Jestliže hodnota aktiv celkem zjištěná podle předešlé věty neodpovídá aktivům celkem zjištěným v řízení o uložení pokuty (nebo pokud účetní závěrka nebo konsolidovaná účetní závěrka nebyla za dané účetní období sestavena), použije se pro výpočet tato zjištěná výše aktiv neupravená o položky podle § 26 odst. 3 ZoÚ (rezervy, opravné položky a odpisy majetku, tedy aktiva brutto).
 
Pokud nelze skutečnou výši aktiv zjistit ani tímto postupem, stanoví hodnotu aktiv celkem například finanční úřad, který porušení povinností projednává, a to kvalifikovaným odhadem.

Kdo musí vést účetnictví?

Nejprve si uveďme, kdo všechno (především z podnikatelského hlediska) má povinnost vést účetnictví. Dle § 1 odst. 2 ZoÚ jsou účetní jednotkou:

• Právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky – právnickou osobou dle § 20 odst. 1 nového občanského zákoníku (dále jen „NOZ“) je organizovaný útvar, o kterém zákon stanoví, že má právní osobnost, nebo jehož právní osobnost zákon uzná. Právnická osoba může bez zřetele na předmět své činnosti mít práva a povinnosti, které se slučují s její právní povahou. Sídlo právnické osoby se zapisuje do veřejného rejstříku – to znamená plná adresa sídla. Nenaruší-li to klid a pořádek v domě, může být sídlo i v bytě.
• Zahraniční právnické osoby a zahraniční jednotky, které jsou podle právního řádu, podle kterého jsou založeny nebo zřízeny, účetní jednotkou nebo jsou povinny vést účetnictví, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů – v mezinárodních smlouvách se lze setkat i s pojmem „stálá základna“, který je definičně shodný s pojmem „stálá provozovna“. Stálou provozovnu uvádí § 22 odst. 2 zákona o daních z příjmů při výčtu zdrojů příjmů.
• Fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku – soud může nezletilé FO přiznat svéprávnost, pokud nezletilý dosáhl alespoň 16 let věku. Kdo je podnikatelem, v základní právní rovině, upravuje NOZ v § 420 až § 422. Připomeňme si, že dle NOZ pro účely ochrany spotřebitele a pro účely § 1963 (upravuje čas plnění u závazků) se za podnikatele považuje také každá osoba, která uzavírá smlouvy související s vlastní obchodní, výrobní nebo obdobnou činností či při samostatném výkonu svého povolání, popřípadě osoba, která jedná jménem nebo na účet podnikatele.
• Ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o DPH, včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku – zde je nutné správně identifikovat pojem obrat, například nezahrnuje se úplata z prodeje dlouhodobého majetku. Zákon o DPH mimo jiné obrat definuje v § 4a odst. 1, kdy obratem se rozumí souhrn úplat bez daně, včetně dotace k ceně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění, kterými jsou dodání zboží a poskytnutí služby, s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za:
  • zdanitelné plnění,
  • plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, nebo
  • plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až § 56a, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.
• Ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí – zde je prostor např. pro živnostníka, který nechce vést „pouze“ daňovou evidenci (chce mít důkladný přehled o hospodářských tocích) a nesplňuje podmínky uvedené v předešlých bodech.
• Ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou společníky sdruženými ve společnosti, pokud alespoň jeden ze společníků sdružených v této společnosti je účetní jednotkou dle ZoÚ – společnost je upravena v § 2716 a násl. NOZ, kdy „zaváže-li se smlouvou několik osob sdružit jako společníci za společným účelem činnosti nebo věci, vzniká společnost.“ V této souvislosti připomeňme důležité ustanovení § 4a odst. 3 zákona o DPH, že do obratu osoby povinné k dani, která je společníkem společnosti, v jejímž rámci se uskutečňuje plnění s nárokem na odpočet daně, se zahrnuje obrat dosahovaný:
  • touto osobou samostatně mimo společnost a
  • celou společností.
• Ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis.

Účetní jednotkou jsou i další subjekty – např. svěřenské fondy, investiční fondy, fondy obhospodařované penzijní společností či ty subjekty, kterým povinnost sestavení účetní závěrky stanoví zvláštní právní předpis nebo které jsou účetní jednotkou podle zvláštního právního předpisu.

Kdo a čím se dopustí správního deliktu?

Poté, co jsme si vydefinovali okruh osob, na které se vztahuje ZoÚ, přejdeme k vlastním správním deliktům souvisejícím s vedením účetnictví.
 
Správního deliktu se dopustí ten, kdo:

• Nevede účetnictví v rozsahu stanoveným v ZoÚ (pro jednotlivé subjekty upraveno v § 4 odst. 1 až 6). Např. se jedná o:
  • právnické osoby se sídlem v ČR, které jsou povinny vést účetnictví ode dne svého vzniku až do dne svého zániku,
  • zahraniční právnické osoby, které jsou povinny vést účetnictví ode dne zahájení činnosti až do dne ukončení činnosti na území České republiky.

• Nesestaví účetní závěrku – účetní jednotky jsou povinny sestavovat účetní závěrku (tu upravuje § 18 ZoÚ) jako řádnou, popřípadě jako mimořádnou nebo mezitímní. V případech stanovených pro konsolidaci (§ 22 až § 22b ZoÚ) sestavují i konsolidovanou účetní závěrku.

• Nesestaví účetní závěrku k rozvahovému dni, kterým je den, kdy se uzavírají účetní knihy – řádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k poslednímu dni účetního období (v ostatních případech sestavují mimořádnou účetní závěrku). Zahajovací rozvaha se sestavuje v případech uvedených v § 17 odst. 1 ZoÚ s výjimkou k prvnímu dni účetního období.

• Nevyhotoví výroční zprávu – výroční zprávu upravuje § 21 ZoÚ. Účetní jednotka, která má povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinna vyhotovit výroční zprávu. Účelem této zprávy je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji výkonnosti účetní jednotky a stávajícím hospodářském postavení podnikatele. Kdo musí mít ověřenou účetní závěrku auditorem, stanoví § 20 ZoÚ.

• Vede účetnictví v rozporu s § 7 odst. 1 a 2 ZoÚ – účetní jednotky musí vést účetnictví tak, aby účetní závěrka byla sestavena na jeho základě srozumitelně a podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace podnikatele.

• Vede účetnictví v rozporu s § 8 odst. 2 ZoÚ – účetnictví je vedeno správně (zvolen správný způsob vedení účetnictví), jestliže účetní jednotka vede účetnictví tak, že to neodporuje ZoÚ a ostatním právním předpisům ani neobchází jejich účel.

• Sestavená účetní závěrka neobsahuje všechny povinné součásti uvedené v § 18 odst. 1 nebo 2 ZoÚ. Účetní závěrku tvoří:
  • rozvaha (bilance),
  • výkaz zisku a ztráty,
  • příloha, která vysvětluje a doplňuje stanovené informace.

• V rozporu s § 19a odst. 1 nepoužije pro účtování a sestavení účetní závěrky mezinárodní účetní standardy – obchodní společnost, která je emitentem investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu, použije pro účtování a sestavení účetní závěrky mezinárodní účetní standardy upravené právem Evropské unie.

• Nemá účetní závěrku ověřenou auditorem, i přesto že této povinnosti podléhá (§ 20 odst. 1 ZoÚ).

• Nemá výroční zprávu ověřenou auditorem, i přestože této povinnosti podléhá (§ 21 odst. 7 ZoÚ).

• Nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu podle § 21a ZoÚ – zveřejnění znamená umožnění třetím osobám nahlédnout do účetní závěrky – např. zveřejněním v obchodním rejstříku. Z účetních jednotek jsou povinny účetní závěrku (popřípadě i přehled o majetku a závazcích a výroční zprávu) zveřejnit ty, které se zapisují do rejstříku (nebo ty, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis).

• V rozporu s § 31 ZoÚ neuschová účetní záznamy – účetní záznamy se uschovávají v délce:
  • účetní závěrka a výroční zpráva po dobu 10 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají,
  • účetní doklady, účetní knihy, odpisové plány, inventurní soupisy, účtový rozvrh, přehledy po dobu 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají,
  • účetní záznamy, kterými účetní jednotky dokládají vedení účetnictví, po dobu 5 let počínajících koncem účetního období, kterého se týkají.

• Nezveřejní zprávu o platbách podle § 32d ZoÚ – zprávu o platbách orgánům správy členského státu Evropské unie nebo třetí země sestavuje k rozvahovému dni velká účetní jednotka (včetně subjektu veřejného zájmu – např. banka či pojišťovna), a to podle § 32a a násl. ZoÚ.

• U konsolidující účetní jednotky nesplní podmínky stanovené ZoÚ – jedná se především o to, že například:
  • nesestaví konsolidovanou účetní závěrku,
  • nevyhotoví konsolidovanou výroční zprávu,
  • sestavená konsolidovaná účetní závěrka neobsahuje všechny povinné součásti,
  • nemá konsolidovanou účetní závěrku nebo/a výroční zprávu ověřenou auditorem, ačkoliv takovou povinnost má ze zákona,
  • nezveřejní konsolidovanou účetní závěrku nebo konsolidovanou výroční zprávu v souladu se ZoÚ,
  • v rozporu s § 23a odst. 1 ZoÚ nepoužije pro sestavení konsolidované účetní závěrky mezinárodní účetní standardy.

• V případě jednoduchého účetnictví např.:
  • nevede jednoduché účetnictví,
  • nesestaví přehledy v rozsahu a ve lhůtě a/nebo jím zpracované přehledy neobsahují veškeré údaje stanovené či nesestaví přehledy ke dni stanovenému ZoÚ,

Na závěr

V souladu s § 37ab ZoÚ právnická osoba za správní delikt neodpovídá, jestliže prokáže, že vynaložila veškeré úsilí, které bylo možno požadovat, aby porušení právní povinnosti zabránila.
 
Při určení výše pokuty právnické osobě se přihlédne k závažnosti správního deliktu, zejména ke:

• způsobu jeho spáchání,
• jeho následkům,
• době trvání a
• okolnostem, za kterých byl spáchán.

Od uložení pokuty za správní delikt spočívající v nezveřejnění účetní závěrky nebo výroční zprávy podle § 21a ZoÚ (např. nezveřejnění účetní závěrky v obchodním rejstříku) lze upustit.
 
Odpovědnost právnické osoby za správní delikt zaniká, jestliže správní orgán o něm nezahájil řízení do jednoho roku (subjektivní lhůta) ode dne, kdy se o něm dozvěděl (nejpozději však do tří let ode dne, kdy byl spáchán – objektivní lhůta).
 
Na odpovědnost za jednání, k němuž došlo při podnikání fyzické osoby, nebo v přímé souvislosti s ním, se dle § 37ab odst. 5 ZoÚ vztahují ustanovení o odpovědnosti a postihu právnické osoby.