Odpisy účetní

Účetní odpisy majetku vyjadřují, jakým způsobem je majetek v průběhu času opotřeben. Jedná se o postupné (předpokládané) opotřebení majetku, které je stanovené na základě „odborného“ odhadu co nejreálněji – tak, aby jejich zachycení v účetnictví zaručovalo, že toto účetnictví bude podávat věrný a poctivý obraz skutečnosti.
 
Toto opotřebení majetku může být jak fyzické (mechanické opotřebení), tak morální (zastarání vlivem vývoje nových technologií, kdy např. málo používaný počítač starý 10 let je na první pohled jako nový, ale jeho hodnota vlivem morálního opotřebení je již nepatrná).

Způsob, jakým se účetní odpisy (resp. odpisové plány) stanovují, je plně v kompetenci účetní jednotky (na rozdíl od způsobu výpočtu daňových odpisů).
 
Jaké metody výpočtu účetních odpisů nejčastěji využíváme?

Příklad 1

1. listopadu 2012 pořídíme a ihned zařadíme do užívání automobil v hodnotě 300 000 Kč a podle odpisového plánu společnosti budeme odepisovat 30 měsíců.
 

 
Tyto časové odpisy však nemusí být každý měsíc stejné. Nic nám nebrání, abychom například u stroje, který se opotřebovává ze začátku používání méně a ke konci své životnosti více, stanovili odpisový plán s ohledem na tuto skutečnost.

Příklad 2

2. ledna 2012 jsme pořídili a ihned zařadili do používání stroj za 480 000 Kč, který budeme odepisovat celkem 48 měsíců. Účetní jednotka se rozhodla, že prvních 24 měsíců bude odepisovat méně (0,5 z 1/48) a naopak dalších 24 měsíců bude odepisovat více (1,5 z 1/48).
 

Příklad 3

Účetní jednotka pořídila a zařadila do užívání stroj v pořizovací ceně 5 000 000 Kč a s tímto strojem je schopna za dobu životnosti stroje vyrobit 500 000 kusů výrobků. Odpis za jeden vyrobený kus je tedy 10 Kč (5 000 000 / 500 000).
 

Účetní odpisy účtujeme na účty účtové skupiny 55 (odpisy…) souvztažně s příslušným účtem účtové skupiny 07 a 08 (oprávky k dlouhodobému nehmotnému a hmotnému majetku). Podnikatelé, kteří vedou „pouze“ daňovou evidenci, o těchto účetních odpisech neúčtují.

Odpisy daňové

Daňový odpis je určitá část pořizovací ceny hmotného a nehmotného majetku, kterou si můžeme jako daňově uznatelný náklad (nebo výdaj) uplatnit za příslušné zdaňovací období v přiznání k dani z příjmů. Daňové odpisy jsou plně v kompetenci zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů („ZDP“).

Daňové odpisy hmotného majetku

Mezi nejčastější položky hmotného majetku, který si nemůžeme v nákladech (výdajích) uplatnit ihned, ale postupně formou daňových odpisů, jsou:

• samostatné movité věci (nebo jejich soubory), jejichž vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč a mají provozně-technické funkce delší než jeden rok,

• budovy, domy a byty nebo nebytové prostory (bez ohledu na vstupní cenu),

• stavby (s výjimkou provozních důlních děl a „drobných staveb v lesnictví“),

• pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky,

• dospělá zvířata a jejich skupiny se vstupní cenou vyšší než 40 000 Kč,

• technické zhodnocení.

Daňové odpisy zaokrouhlujeme na celé koruny nahoru.

Způsob odepisování hmotného majetku

V prvním roce odpisování zatřídí poplatník hmotný majetek do odpisových skupin uvedených v příloze č. 1 ZDP. Každé odpisové skupině je přiřazena minimální doba odepisování.
 

 
Doba odepisování přiřazená jednotlivým odpisovým skupinám je minimální. To znamená, že majetek můžeme daňově odepisovat i déle (tj. neuplatníme si v daném roce celý odpis, a tím se doba odepisování prodlouží) anebo dokonce nemusíme daňový odpis uplatnit vůbec. Odepisování můžeme tedy přerušit a opět v něm pokračovat způsobem, jako by odepisování přerušeno nebylo.
 
Naopak jen polovinu ročního odpisu si můžeme uplatnit např. v případě, že majetek, který jsme měli na počátku příslušného období, prodáme nebo v případě, že podnikatelskou činnost ukončíme.
 
Daňové odpisy jsou buď rovnoměrné, nebo zrychlené.

Při rovnoměrných odpisech jsou jednotlivým odpisovým skupinám přiřazeny maximální roční odpisové sazby (viz § 31 odst. 1 ZDP):
 

 
Pozn.: Odpisové sazby pro zvýšenou vstupní cenu se týkají odepisování technického zhodnocení majetku.

Příklad 4

Majetek se vstupní cenou 300 000 Kč zařazený do druhé odpisové skupiny budeme odepisovat takto:
 

Jak vidíme z částek odpisů v jednotlivých letech, až na výjimku v prvním roce jsou stejné – tedy rovnoměrné.
 
V některých specifických případech můžeme v prvním roce využít i sazby vyšší. Například vyšší o 20 % u poplatníků s převážně zemědělskou a lesní výrobou, vyšší o 15 % u poplatníků, kteří jsou prvními vlastníky zařízení pro čištění a úpravu vod nebo vyšší o 10 % u poplatníků, kteří jsou prvními vlastníky majetků v odpisových skupinách 1 až 3. Roční odpisové sazby při zvýšení odpisu nalezneme v § 31 odst. 1 písm. b) až d) ZDP.
 
Tato zvýšení však nemůžeme uplatnit např. u osobních automobilů a motocyklů (až na některé výjimky).
 

 
Při zrychleném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty (viz § 32 odst. 1 ZDP):
 

 
V prvním roce odpisování se odpis stanoví jako podíl jeho vstupní ceny majetku a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odpisování platného v prvním roce odpisování (v prvním roce odepisování se odpis opět může za specifických podmínek zvýšit o 20 %, 15 % nebo 10 %, jako u odpisů rovnoměrných).
 
V dalších zdaňovacích obdobích se odpis stanoví jako podíl dvojnásobku jeho zůstatkové ceny a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování a počtem let, po které byl již odpisován.

Příklad 5

Společnost pořídila 2. ledna 2012 (a ihned zařadila do užívání) osobní automobil, který bude ze 100 % sloužit k obchodním cestám jejich zaměstnance – obchodního zástupce. Pořizovací cena byla 300 000 Kč a společnost se rozhodla tento automobil odepisovat zrychleně. Osobní automobil je v druhé odpisové skupině.
 

Takto vypočítané odpisy (opět s výjimkou prvního roku) jsou v „prvních“ letech vyšší a postupně klesají – proto zrychlené odpisy.

Daňové odpisy nehmotného majetku

Pro účely daňového odepisování se rozumí odepisovaným nehmotným majetkem zejména:

• zřizovací výdaje,

• nehmotné výsledky výzkumu a vývoje,

• software,

• ocenitelná práva,

který byl:

• nabyt úplatně (nebo vkladem společníka, členem družstva, přeměnou, darováním nebo zděděním),

• nebo vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování,

• a jeho vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a doba použitelnosti je delší než jeden rok.

U nehmotného majetku, ke kterému má poplatník právo užívání na dobu určitou, se roční odpis stanoví jako podíl vstupní ceny a doby sjednané smlouvou.
 
V ostatních případech se nehmotný majetek odpisuje rovnoměrně bez přerušení, a to:

• audiovizuální dílo – 18 měsíců,

• software – 36 měsíců,

• nehmotné výsledky výzkumu a vývoje – 36 měsíců,

• zřizovací výdaje – 60 měsíců,

• ostatní nehmotný majetek – 72 měsíců.

Odpisy nehmotného majetku se stanoví s přesností na celé měsíce, počínaje následujícím měsícem po dni, v němž byly splněny podmínky pro odpisování. Přitom poplatník, který má právo užívání nehmotného majetku sjednané smlouvou na dobu určitou, má možnost stanovit odpisy s přesností na dny.
 
Při zahájení (ukončení) odpisování v průběhu zdaňovacího období lze uplatnit odpisy pouze ve výši připadající na toto zdaňovací období v závislosti na použitém stanovení přesnosti odpisů. Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru.

Příklad 6

Společnost pořídila 6. března 2013 software za 360 000 Kč.
 

Rozdílné účetní a daňové odpisy a daňové přiznání

Jak již bylo řečeno, poplatník vedoucí daňovou evidenci pracuje pouze s odpisy daňovými. Daňové odpisy jsou součástí výdajů uváděných na řádku 102 Přílohy č. 1 k daňovému přiznání k dani z příjmů fyzických osob a jejich výše je „informativně“ též uvedena na této příloze ve 2. oddílu – doplňující údaje o uplatněných odpisech.
 
V případě účetní jednotky (např. s.r.o.) bude situace trochu složitější. Na řádku 10 daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob (výsledek hospodaření) uvedeme výsledek hospodaření, tak jak ho máme zaznamenaný v účetnictví – tedy s částkou účetních odpisů. Rozdíl účetních a daňových odpisů pak uvedeme na řádky 50 nebo 150 přiznání.
 
V případě, že účetní odpisy převyšují odpisy daňové, uvedeme rozdíl na řádku 50. Pokud nastane opačná situace, kdy daňové odpisy jsou větší než odpisy účetní, uvedeme jejich rozdíl na řádku 150 přiznání. Částku daňových odpisů potom „informativně“ uvedeme i do přílohy č. 1 II. oddílu, a to v členění podle jednotlivých odpisových skupin.

Příklad 7

Společnost KLM s.r.o. má ve svém účetnictví ke konci roku tyto zůstatky na jednotlivých účtech:
 
022 – dlouhodobý hmotný majetek – 200 000 Kč
082 – oprávky k hmotnému majetku – 50 000 Kč
518 – služby – 450 000 Kč
551 – odpisy – 50 000 Kč
602 – prodej služeb 300 000 Kč
 
Daňové odpisy majetku jsou 22 000 Kč.
 
Na řádku 10 daňového přiznání (výsledek hospodaření) uvedeme částku ztráty -200 000 Kč (300 000 – 450 000 – 50 000). Účetní odpisy převyšují odpisy daňové o 28 000 Kč (50 000 – 22 000). Tento rozdíl 28 000 Kč uvedeme v daňovém přiznání na řádek 50. Ztráta v daňovém přiznání potom bude pouze -172 000 Kč (– 200 000 + 28 000).