V prvním díle článku jsme si přiblížili obecná ustanovení a popsali jsme si příklad fyzické osoby – nepodnikatele z hlediska postavení pronajímatele. V pokračování navážeme situací fyzické osoby – podnikatele a právnických osob.

Fyzická osoba – podnikatel, která pronajímá nemovitost

Tento podnikatel zdaňuje své příjmy podle § 7 Příjmy z podnikání zákona o daních z příjmů (zákon č. 586/1992 Sb.), kam spadá i příjem z pronájmu majetku zařazeného v obchodním majetku pro účely daně z příjmů.
 
Prakticky to tedy znamená, že pokud pronajímatel uplatňuje výdaje v prokázané výši (tím pádem vede buď daňovou evidenci, nebo přímo účetnictví a uplatňuje výdaje na danou nemovitost v daňových výdajích), zdaňuje veškerý příjem z takové nemovitosti v § 7, čemuž odpovídá i povinnost uvádět takový příjem pro účely odvodu zdravotního a sociálního pojištění.
 
Pokud je nemovitost v bezpodílovém vlastnictví manželů, zahrne ji do obchodního majetku jeden z manželů (ten, který podniká; pokud podnikají oba, lze výdaje na tuto nemovitost rozdělit podle poměru využití pro podnikání každého z nich).
 
Uvedené ustanovení však neznamená, že by podnikatel musel zdaňovat veškeré své nemovitosti v § 7 Příjmy z podnikání. Pokud vedle nemovitosti, kterou využívá pro své podnikání, vlastní navíc např. byt, který pronajímá soukromé osobě, pak příjem z nájmu bytu zahrne a zdaní v § 9 Příjmy z pronájmu, a to bez odvodu sociálního a zdravotního pojištění.
 
Může si zvolit i výdajový paušál 30% výdajů na tento druh příjmu bez ohledu na skutečnost, že u podnikání uplatňuje výdaje v prokázané výši.
 
Varovala bych však před situací, kdy bude příjmy z takového pronájmu pobírat na stejný bankovní účet, jako příjmy z podnikání, a o této skutečnosti bude účtovat nebo ji zahrnovat do evidence podle položek na bankovním účtu pro účely podnikání, byť s rozdělením na příjem z podnikání a příjem z pronájmu.
 
Kdyby totiž na pronájem bytu také uplatňoval výdaje v prokázané výši jako u podnikání a vedl jednu evidenci nebo účetnictví, pak by se mohl dostat do problémů s tím, že by byt byl ve své podstatě zahrnutý do obchodního majetku pro účely podnikání. Nejenže by tento příjem měl zahrnutý do odvodu pro účely sociálního a zdravotního pojištění, ale nemohl by využít ani časový limit 5 let od nabytí nemovitosti pro případný prodej (platila by zde lhůta osvobození 5 let od vyřazení z obchodního majetku).
 
Vzhledem k tomu, že rozhodnutí o využití prokázaných výdajů či využití výdajových paušálů přichází mnohdy až po skončení roku, nabádám své klienty z řad fyzických osob, aby důsledně oddělovali příjmy z podnikání od jiných svých příjmů, byť jsou rovněž zdanitelnými. Nejenže to u bankovních účtů vyžadují podmínky pro vedení soukromých a podnikatelských účtů, ale je to i praktičtější pro správné členění příjmů a vykazování souvisejících výdajů.

Pronájem a DPH

Příjmy pronajímatele z obchodního majetku se považují za ekonomickou činnost z hlediska daně z přidané hodnoty. Do obratu se započítávají příjmy z pronájmu nemovitostí, pokud nejde o doplňkovou činnost uskutečňovanou příležitostně (např. v situaci dočasného nevyužívání nemovitosti v obchodním majetku pro své účely).
 
Prvotně je nájem nemovitostí osvobozen od DPH, ovšem bez nároku na odpočet daně na vstupu. V praxi by tedy neměl pronajímatel možnost odpočtu DPH u plnění, které by použil na příjmy z pronájmu, nebo by musel krátit nárok na odpočet podle poměru zdanitelných příjmů ke všem dosaženým příjmům u plnění, které by používal pro účely svého podnikání i pronájem osvobozený od DPH (běžně jde o režijní položky typu telefonu, pohonných hmot nebo vedení účetnictví, kdy není možné přesně položkově zjistit, k jakému plnění se toto využilo).
 
Mnoho pronajímatelů tedy raději volí cestu, že nájem nemovitostí zahrne do svých zdanitelných plnění, a uplatňuje tedy DPH na výstupu. Tím pádem má nárok na odpočet DPH u všech plnění, které k danému zdaňovanému pronájmu využije.
 
Tuto skutečnost nemusí dopředu sdělovat finančnímu úřadu. Je zde ale omezující podmínka, že pronajímatel může takto podrobit nájem DPH jen v případě jiných plátců. Pokud by tedy fyzická osoba vlastnila dům s byty, který by měla zahrnutý do svého obchodního majetku a pronajímala byt soukromým osobám k bydlení, pak nemůže tento příjem podrobit DPH ani dobrovolně. To znamená, že nebude mít ani nárok na odpočet DPH u plnění, které k takovému pronájmu využívá.

Právnická osoba – pronajímatel i nájemce

Příjmy z nájmu či podnájmu nemovitostí u právnických osob mají v případě daně z přidané hodnoty stejný režim, jaký jsme si popsali výše u fyzické osoby – podnikatele. Pro účely daně z příjmů nenalezneme u právnických osob nějaké zvláštní členění podle druhu příjmů. Tyto příjmy jsou tedy zdaňovány jako jakékoli ostatní příjmy podnikatelů (dokonce i tzv. neziskové organizace zdaňují vždy příjmy z pronájmu, byť své hlavní příjmy mají osvobozené od daně z příjmů).
 
V úvodní části prvního dílu jsem zmínila povinnost účtujících jednotek časově rozlišovat nájem a podnájem podle období, s nímž souvisí, bez ohledu na jeho faktickou úhradu. Podívejme se, jak toto u pronajímatele i u nájemce správně zaúčtovat.

Příklad

Společnost s ručením omezeným má ve svém vlastnictví budovu, z níž jednu kancelář pronajímá další s.r.o. pro její podnikatelskou činnost na období jednoho roku. Pronájem zdaňuje DPH, neboť se tak pronajímatel rozhodl a nájemce je rovněž plátcem DPH.
 
Smlouva o pronájmu je uzavřena od 1. 7. 2013 do 30. 6. 2014 s tím, že nájemné je uhrazeno dopředu na celé období v hodnotě 960 tis. Kč bez DPH.
 
Účtování u pronajímatele – rok 2013:

1. Předpis nájemného  1.161.600 Kč        315    x

2. Úhrada nájemného 1.161.600 Kč         221  315

 
Účtování u pronajímatele – rok 2014:

1. Nájemné rok 2014     480.000 Kč         384  602

 
Pomocí účtu časového rozlišení 384 – Výnosy příštích období jsme tedy schopni rozdělit nájemné na rok 2013 a 2014, pokud bylo celé uhrazeno v roce 2013 dopředu. U nájemce by byla situace zrcadlově obrácená a využilo by se pro rozúčtování nákladů do správného období účtu 381 – Náklady příštích období.
 
Právnické osoby nemají žádnou možnost, jak využít výdajových paušálů na dosažené příjmy z nájmu či podnájmu. Jako prokázaný výdaj tedy uplatňují vše, co lze považovat za výdaje pro dosažení, zajištění a udržení příjmů podle § 24 a násl. zákona o daních z příjmů.
 
U nájmu nemovitostí jsou to především odpisy, které pochopitelně uplatňuje jen pronajímatel jako vlastník dané nemovitosti. Ovšem v některých případech je možné uplatňovat odpisy i u nájemce, a to v případě technického zhodnocení pronajatých prostor z hodnoty tohoto technického zhodnocení. To se zatřídí do stejné odpisové skupiny, v jaké je zařazena nemovitost a odepisuje se podle počtu let v příslušné odpisové skupině.
 
Účetně je technické zhodnocení zachyceno na účtu 021 Stavby, odpisy technického zhodnocení se účtují na účet 551 Odpisy (MD) proti účtu 081 Oprávky ke stavbám (D). Nikoho tedy nemůže překvapit, když společnost v příloze k účetní závěrce uvádí, že nevlastní žádnou nemovitost, a přitom vykazuje v rozvaze na řádku Stavby nějakou hodnotu. Je to právě z titulu technického zhodnocení pronajímané nemovitosti.

Článek byl připravený ve spolupráci se společností Finservis s.r.o.

Související článek:
Nájem a podnájem nemovitostí z daňového a účetního hlediska – I. díl