Jednou z nejméně oblíbených činností většiny občanů, podnikatelů, nepodnikatelů i právnických osob je placení daní z příjmů. Vedle jednorázové úhrady daně z příjmů spojené s podáním daňového přiznání, je značná část poplatníků povinna platit rovněž zálohy na daň z příjmů.
 
Jenom část poplatníků se této nepříjemné události vyhne díky tomu, že nesplní zákonné podmínky pro placení záloh. Přičemž pro skoro každého poplatníka je výše a periodicita placení záloh jiná, a to díky různým druhům a různé výši příjmů každého jedince či právního subjektu.
 
V první části příspěvku se budeme blíže věnovat stanovení záloh na daň z příjmů podle § 38a, tedy pro poplatníky – fyzické osoby s příjmy podle § 7, 8 a 9 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP), a pro poplatníky daně z příjmů – právnické osoby. Ve druhé části příspěvku se pak zaměříme na zálohy na daň z příjmů u poplatníků s příjmy podle § 6 ZDP.

Zálohy na daň z příjmů podle § 38a zákona o daních z příjmů

Zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období. Pro fyzické osoby s příjmy podle § 7, 8 a 9 ZDP (tj. příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti, příjmy z kapitálového majetku a příjmy z pronájmu) a pro poplatníky daně z příjmů – právnické osoby je zálohové období podle § 38a ZDP definováno jako „období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období.“
 
Z toho je patrné, že zálohové období bude rozdílné pro poplatníky, kteří mají povinnost podat daňové přiznání v řádném termínu, tedy do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období, a pro poplatníky, kteří podávají daňové přiznání v prodlouženém termínu, tedy do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

Příklad 1

Pan Novák, podnikatel – FO, si nechal daňové přiznání za rok 2012 zpracovat daňovým poradcem. Plnou moc k zastupování podal na finančním úřadě 20. 3. 2013. Díky tomu se u něj lhůta pro podání daňového přiznání prodloužila do 1. 7. 2013.
 
Zálohové období pro zdaňovací období 2013 pro pana Nováka začíná 2. 7. 2013. Pokud by se pan Novák nechal za rok 2013 opět zastupovat daňovým poradcem, skončilo by pro něj zálohové období 30. června 2014. Pokud bude za rok 2013 povinen podat daňové přiznání do 31. 3. 2014, skončí jeho zálohové období rovněž 31. 3. 2014.
 
Periodicita a výše záloh na daň z příjmů se stanoví podle poslední známé daňové povinnosti. Poslední známou daňovou povinností je „částka, kterou si poplatník sám vypočetl a uvedl v daňovém (dodatečném) přiznání za období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období, s platností od následujícího dne po termínu pro podání daňového (dodatečného) přiznání, a bylo-li daňové (dodatečné) přiznání podáno opožděně, s platností od následujícího dne po dni jeho podání, do účinnosti další změny poslední známé daňové povinnosti podle tohoto ustanovení nebo zvláštního právního předpisu.“
 
Poslední daňovou povinností je částka daně vypočtená poplatníkem v daňovém (dodatečném) přiznání, ovšem až po uplatnění slev na dani podle ustanovení § 35 až § 35c ZDP. Do poslední známé daňové povinnosti se rovněž nezahrnuje daň připadající na samostatný základ daně podle § 20b ZDP.
 
Samozřejmě v případě, kdy nebyla poplatníkem daň v daňovém přiznání stanovena správně, je poslední známou daňovou povinností částka stanovená správcem daně z posledního platebního výměru, posledního dodatečného platebního výměru nebo posledního rozhodnutí správce daně o opravném prostředku.

Příklad 2

Pan Novák, podnikatel – FO, má za zdaňovací období daňovou povinnost ve výši 80.000 Kč. Pan Novák uplatňuje slevu podle § 35c na dvě nezletilé děti. Poslední známá daňová povinnost pana Nováka je daň po uplatnění slev, a to základní slevy podle § 35ba a slevy na dvě děti podle § 35c ZDP.
 
Poslední známá daňová povinnost pana Nováka je tedy: 80.000 – 24.840 – (13.404 x 2) = 28.352 Kč
 
Současně se z částky poslední známé daňové povinnosti u poplatníků – fyzických osob vyloučí příjmy a výdaje podle § 10 ZDP, a to z toho důvodu, že tyto příjmy jsou většinou příjmy nahodilými, jednorázovými, neopakovanými.

Příklad 3

Pan Novák, podnikatel – FO, vypočítává poslední známou daňovou povinnost za zdaňovací období 2012. V roce 2012 měl dílčí daňový základ podle § 7 ve výši 160.800 Kč. Současně měl dílčí daňový základ podle § 10 ve výši 560.000 Kč. Pan Novák uplatňuje slevu podle § 35c na dvě nezletilé děti.
 
Daňová povinnost pana Nováka činí 108.120 Kč, po uplatnění slevy na poplatníka a na děti vychází daň ve výši 56.472 Kč. Vzhledem k tomu, že do poslední známé daňové povinnosti se nezahrnují příjmy a výdaje podle § 10, je poslední známá daňová povinnost stanovena ze základu 160.800 Kč, tedy daň ve výši 24.120 Kč po uplatnění slev je nulová a pan Novák nebude pro zdaňovací období 2013 platit žádné zálohy na daň z příjmů.
 
Na úhradu skutečné výše daně za zdaňovací období, za něž je podáváno daňové přiznání, se započítávají zálohy zaplacené v průběhu tohoto zdaňovacího období. Přičemž platí, že u podnikatelů – FO je podle ustanovení § 5 odst. 1 ZDP zdaňovacím obdobím kalendářní rok, a to i v případě, kdy tito podnikatelé účtují v hospodářském roce.
 
V případě, kdy u záloh splatných v průběhu zdaňovacího období dojde k prodlení s jejich placením, nicméně jsou tyto zálohy doplaceny do lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, započítávají se tyto zálohy rovněž na úhradu skutečné výše daně za zdaňovací období. Záloha na daň se spravuje jako daň podle daňového řádu.

Příklad 4

Pan Novák, podnikatel – FO, platí čtvrtletní zálohy na daň z příjmů, a to v termínech 17. 6. 2013, 16. 9. 2013, 16. 12. 2013 a 17. 4. 2014. V prosinci 2013 pan Novák zapomene zaplatit zálohu na daň z příjmů a zaplatí ji až v únoru 2014. V březnu 2014 již zaplatí zálohu v termínu.
 
Vzhledem k tomu, že pan Novák zaplatil zálohu splatnou v prosinci 2013 ještě v termínu pro podání daňového přiznání za zdaňovací období 2013 (tedy do 31. 3. 2014), započítává se mu na skutečnou daň vedle záloh zaplacených v červnu a září 2013 také dodatečně zaplacená záloha v únoru 2014. Záloha zaplacená v březnu 2014 se již započítává na daňovou povinnost za zdaňovací období 2014.
 
Jak již bylo řečeno, povinnost platit zálohy se nevztahuje na poplatníky, kteří nesplní zákonné podmínky pro placení záloh. Zálohy neplatí ti poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost nepřesáhla 30.000 Kč. Zálohy na daň rovněž neplatí obce a kraje.

Příklad 5

Pan Novák, podnikatel – FO, má za zdaňovací období daňovou povinnost ve výši 80.000 Kč. Pan Novák uplatňuje slevu podle § 35c na dvě nezletilé děti. Poslední známá daňová povinnost pana Nováka je daň po uplatnění slev, a to základní slevy podle § 35ba a slevy na dvě děti podle § 35c ZDP.
 
Poslední známá daňová povinnost pana Nováka je tedy: 80.000 – 24.840 – (13.404 x 2) = 28.352 Kč
 
Protože poslední známá daňová povinnost nepřesáhla částku 30.000 Kč, nebude pan Novák platit zálohy na daň z příjmů.
 
V případě, že poslední známá daňová povinnost přesáhla částku 30.000 Kč, platí pro placení záloh na daň z příjmů tyto limity:

• pololetní zálohy,

• čtvrtletní zálohy.

Pololetní zálohy ve výši 40 % poslední známé daňové povinnosti platí poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla 30.000 Kč, ale nepřesáhla 150.000 Kč. První záloha je splatná do 15. dne šestého měsíce zdaňovacího období a druhá záloha je splatná do 15. dne dvanáctého měsíce zdaňovacího období.
 
Pro poplatníky daně z příjmů – FO, a to jak pro ty, kteří účtují v kalendářním roce, tak i pro poplatníky, kteří neúčtují v kalendářním roce, ale v roce hospodářském, je podle § 5 ZDP zdaňovacím obdobím vždy kalendářní rok. Pro tyto poplatníky jsou pololetní zálohy splatné do 15. 6. a do 15. 12. (samozřejmě pokud tyto dny nepřipadají na sobotu, neděli nebo státní svátek).

Příklad 6

Pan Novák, podnikatel – FO, má za zdaňovací období 2012 daňovou povinnost (po uplatnění slev na dani) ve výši 80.000 Kč. Protože poslední známá daňová povinnost přesáhla částku 30.000 Kč, ale nepřesáhla 150.000 Kč, bude pan Novák platit zálohy na daň z příjmů, a to do 17. 6. 2013 ve výši 32.000 Kč a do 16. 12. 2013 rovněž ve výši 32.000 Kč.
 
Čtvrtletní zálohy ve výši jedné čtvrtiny poslední známé daňové povinnosti platí ti poplatníci, jejichž poslední známá daňová povinnost přesáhla částku 150.000 Kč. První záloha je splatná do 15. dne třetího měsíce zdaňovacího období, druhá záloha je splatná do 15. dne šestého měsíce zdaňovacího období, třetí záloha je splatná do 15. dne devátého měsíce zdaňovacího období a čtvrtá záloha je splatná do 15. dne dvanáctého měsíce zdaňovacího období.
 
Obdobně jako u pololetních záloh, pro poplatníky daně z příjmů – FO, pro které je zdaňovacím obdobím kalendářní rok, jsou čtvrtletní zálohy splatné do konce 15. dne posledního měsíce každého kalendářního čtvrtletí, tj. do 15. 3., 15. 6., 15. 9. a do 15. 12. (nevycházejí-li na tyto dny státní svátky, soboty nebo neděle).

Příklad 7

Pan Novák, podnikatel – FO, podal za zdaňovací období 2012 daňové přiznání do 31. 3. 2013 a do tohoto termínu zaplatil také daň za rok 2012. Do 15. 3. 2013 zaplatil pan Novák také čtvrtletní zálohu ve výši 50.000 Kč.
 
Z poslední známé daňové povinnosti za rok 2012 panu Novákovi vyplynula povinnost platit pololetní zálohy ve výši 30.000 Kč. Zálohové období pro rok 2013 začíná panu Novákovi 1. 4. 2013. Do 17. 6. 2013 zaplatí pan Novák pololetní zálohu ve výši 30.000 Kč a do 16. 12. 2013 pololetní zálohu rovněž ve výši 30.000 Kč.
 
Do 31. 3. 2014 podá pan Novák daňové přiznání za rok 2013. Na úhradu skutečné daňové povinnosti za zdaňovací období 2013 se mu započtou zálohy ve výši 110.000 Kč (50.000 + 30.000 + 30.000). Nové zálohové období započne panu Novákovi 1. 4. 2014.
 
Pokud by se pan Novák rozhodl využít za zdaňovací období 2013 služeb daňového poradce, podal by daňové přiznání do 30. 6. 2014. V tomto případě by pan Novák zaplatil do 15. 6. 2014 další pololetní zálohu ve výši 30.000 Kč. Nové zálohové období by mu pak započalo až 1. 7. 2014.

Příklad 8

Pan Novák, podnikatel – FO, využil za zdaňovací období 2012 služeb daňového poradce a podal daňové přiznání do 30. 6. 2013, do tohoto termínu zaplatil také daň z příjmů za rok 2012. Protože panu Novákovi na základě poslední známé daňové povinnosti (z roku 2011) vyplynuly čtvrtletní zálohy ve výši 45.000 Kč, má pan Novák v roce 2013 v termínech 15. 3. 2013 a 15. 6. 2013 zaplaceno na zálohách celkem 90.000 Kč (dvakrát po 45.000 Kč). Tyto dvě zálohy zaplacené v roce 2013 se již započítávají na daňovou povinnost za zdaňovací období 2013.
 
Z poslední známé daňové povinnosti za rok 2012 panu Novákovi vyplynula povinnost platit pololetní zálohy ve výši 30.000 Kč. Zálohové období pro rok 2013 začíná panu Novákovi 1. 7. 2013. Do 15. 12. 2013 zaplatí tedy pan Novák ještě pololetní zálohu ve výši 30.000 Kč. Na daňovou povinnost za rok 2013 má tedy pan Novák na zálohách zaplaceno celkem 120.000 Kč (45.000 + 45.000 + 30.000).
 
Poněkud více pozornosti je potřeba věnovat stanovování záloh v případě, kdy celkový základ daně poplatníka je tvořen součtem dílčích základů a jeden z těchto základů je i dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků, u kterých měl plátce (zaměstnavatel) povinnost srazit zálohy na daň.
 
V případě, kdy tento dílčí základ daně z příjmů podle § 6 ZDP činí více než 50 % celkového základu daně, zálohy na daň se neplatí vůbec. Činí-li tento dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků méně než 50 %, ale více než 15 % celkového základu daně, platí se zálohy v poloviční výši. Činí-li dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků méně než 15 % celkového základu daně, platí poplatník zálohy vypočtené z celkového základu daně.

Příklad 9

Pan Novák, podnikatel – FO, byl ve zdaňovacím období 2012 vedle podnikání současně zaměstnán i jako manažer. Jeho dílčí základ daně ze závislé činnosti a funkčních požitků podle § 6 ZDP činil 275.000 Kč. Dílčí základ daně z podnikání podle § 7 ZDP dosáhl u pana Nováka za stejné období částku 220.000 Kč.
 
Celkový základ daně tedy činil 495.000 Kč, přičemž základ daně podle § 6 dosahuje 55 % z celkového základu daně. Pan Novák tedy nebude pro zdaňovací období 2013 platit žádné zálohy na daň z příjmů.

Příklad 10

Pan Novák, podnikatel – FO, byl ve zdaňovacím období 2012 vedle podnikání současně zaměstnán i jako manažer. Jeho dílčí základ daně ze závislé činnosti a funkčních požitků podle § 6 ZDP činil 200.000 Kč. Dílčí základ daně z podnikání podle § 7 ZDP dosáhl u pana Nováka za stejné období částku 300.000 Kč. Celkový základ daně tedy činil 500.000 Kč.
 
Po uplatnění základní slevy na poplatníka činí daňová povinnost pana Nováka za rok 2012 částku 50.160 Kč. Vzhledem k tomu, že základ daně podle § 6 dosahuje 40 % z celkového základu daně, bude pan Novák platit pololetní zálohy v poloviční výši, konkrétně 17. 6. 2013 zaplatí 10.100 Kč a 16. 12. 2013 rovněž 10.100 Kč.

Příjmy ze závislé činnosti plynoucí ze zahraničí

Poněkud specifická situace nastává v případě, kdy poplatníci nemají jiné příjmy podrobené dani, kromě příjmů ze závislé činnosti plynoucí ze zahraničí. Konkrétně se jedná o různé české zaměstnance velvyslanectví cizích států v České republice. Zahraniční zastupitelské úřady v České republice se totiž podle ustanovení § 38c ZDP nepovažují za plátce daně, a proto nesrážejí u svých zaměstnanců zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti.
 
Tito zaměstnanci jsou tedy povinni po skončení zdaňovacího období sami podat daňové přiznání a vypočítat si svou daňovou povinnost. Současně se na tyto zaměstnance vztahuje povinnost platit zálohy na daň z příjmů podle ustanovení § 38a ZDP.

Poslední známá daňová povinnost týkající se části zdaňovacího období

Nastane-li situace, kdy se poslední známá daňová povinnost týkala jen části zdaňovacího období nebo zdaňovacího období kratšího nebo delšího než 12 měsíců, pak podle ustanovení § 38a odst. 6 ZDP vzniká pro poplatníky daně z příjmů právnických osob povinnost pro účely placení záloh přepočítat tuto poslední známou zdaňovací povinnost tak, aby se týkala zdaňovacího období v délce 12 měsíců.
 
Přepočet se provede tak, že poslední známá daňová povinnost týkající se části zdaňovacího období nebo zdaňovacího období delšího či kratšího než 12 měsíců se vydělí počtem měsíců, za které poplatník pobíral příjmy podléhající dani a vynásobí se dvanácti.
 
Dojde-li v průběhu zdaňovacího období ke změně poslední známé zdaňovací povinnosti, zálohy splatné do té doby se nemění.
 
Poplatník není povinen platit zálohy na daň z příjmů, jestliže ukončil činnost, z níž mu plynuly zdanitelné příjmy, nebo zanikl zdroj zdanitelných příjmů, a to od splátky následující po dni, v němž došlo ke změně rozhodných skutečností. Tyto skutečnosti oznámí poplatník správci daně v souladu se zvláštním právním předpisem.

Příklad 11

Pan Novák, podnikatel – FO, se rozhodl v červenci 2013 přerušit na 3 roky podnikatelskou činnost a odjet na studijní pobyt do zahraničí. Přerušení činnosti nahlásil rovněž v červenci 2013 na příslušném finančním úřadu.
 
Do 15. 12. 2013 měl zaplatit pan Novák pololetní zálohu ve výši 30.000 Kč. Vzhledem k tomu, že pan Novák přerušil činnost, zdroj zdanitelných příjmů mu tím zanikl, a pan Novák již zálohu splatnou do 15. 12. 2013 platit nemusí.

Příklad 12

Pan Novák, podnikatel – FO, podnikal v oblasti účetního poradenství. Protože se mu v živnosti příliš nedařilo, rozhodl se v červenci 2013 skončit s účetním poradenstvím a otevřít si obchod s potravinářským zbožím.
 
Do 15. 12. 2013 měl zaplatit pan Novák pololetní zálohu ve výši 30.000 Kč. Vzhledem k tomu, že pan Novák pouze změnil druh činnosti, ale podnikatelskou činnost neukončil, zdroj zdanitelných příjmů mu tím nezanikl, a pan Novák zálohu splatnou do 15. 12. 2013 zaplatit musí.

Související článek:
Zálohy na daň z příjmů – 2. část