Společnost s ručením omezeným je kapitálovou obchodní společností, protože povinností společníků není osobní účast na podnikání, ale vklad do základního kapitálu firmy. Jak se vypořádat se základním kapitálem u společnosti s ručením omezeným?
Společnost s ručením omezeným (s. r. o.) je tzv. kapitálovou obchodní společností, protože povinností společníků není osobní účast na podnikání, ale vklad do základního kapitálu firmy. Nejviditelnějším znakem této právní formy kapitálové společnosti je omezené ručení a povinný vklad společníka, což tvoří základ její definice:
- Společnost s ručením omezeným je obchodní společnost, za jejíž dluhy ručí společníci společně a nerozdílně do výše, v jaké nesplnili vkladové povinnosti v době, kdy byli věřitelem vyzváni k plnění.
- Společnost s ručením omezeným vyžaduje majetkový vklad společníka do základního kapitálu, minimální výše vkladu je 1 Kč, ledaže společenská smlouva (zakladatelská listina) určí vyšší částku.
- Práva a povinnosti z účasti společníka v s. r. o. odpovídají jeho podílu, který se určuje podle poměru jeho vkladu vůči základnímu kapitálu, ledaže společenská smlouva určí jinak.
Příklad – Pozor na společné a nerozdílné ručení
Tři společníci – A, B a C – založili ABC, s.r.o., přičemž se každý zavázal k peněžitému vkladu 100 000 Kč. Podmínkou zápisu s. r. o. do obchodního rejstříku je splacení nejméně 30 % každého peněžitého vkladu a zbytek nejpozději do 5 let, čehož plně využil společník C, ostatní své vklady zcela splatili před vznikem firmy.
Po roce se ABC, s.r.o. dostala do platební neschopnosti, a tak se její věřitel (např. dodavatel výrobního materiálu) po marné písemné výzvě obrátil s žádostí o úhradu přímo na movitého společníka A. Tento sice argumentoval tím, že svůj peněžitý vklad přece plně splatil, tak ať se věřitel domáhá úhrady po společníkovi C. To ale společníkovi A nebylo nic platné, protože ze zákona všichni společníci s. r. o. ručí za dluhy jejich společnosti dohromady jako „jeden muž“ (společně a nerozdílně), takže se věřitel může obrátit na kteréhokoli z nich. Toto jejich společné ručení je ale omezeno na doposud neuhrazenou část jejich vkladové povinnosti, v daném případě tedy na 70 000 Kč, které ještě nesplatil ze svého peněžitého vkladu méně solventní společník C.
Zatímco před rokem 2014 požadoval obchodní zákoník (zákon č. 513/1991 Sb.) základní kapitál s. r. o. alespoň 200 000 Kč a každý vklad společníka musel být nejméně 20 000 Kč, tak zákon o obchodních korporacích (zákon č. 90/2012 Sb., dále jen „ZOK“) požaduje pouze symbolickou 1 Kč – při jediném zakladateli, jinak násobek jejich počtu.
Tuto hodně viditelnou změnu dostatečně prezentovala média. Co ale již tak hlasitě nedopověděla, že základní kapitál již dávno ztratil svůj význam při ochraně věřitelů. Jde o to, že peníze odpovídající výši základního kapitálu nemusí s. r. o. držet, společníci je klidně mohou vyvést z firmy. Nejistá garance základním kapitálem byla nově nahrazena v praxi efektivnější ochranou věřitelů testem insolvence (§ 40 ZOK), pravidly tzv. podnikatelského úsudku (§ 51 ZOK) a správou „dobrého hospodáře“ (§ 159 ZOK).
Příklad – Základní kapitál 1 Kč je spíše jen teorie
Pan Petr už měl dost každodenního stresu, kterému je vystaven při podnikání „na vlastní triko“ jako OSVČ. Proto se rozhodl podnikat raději formou s. r. o., kde jej zaujala možnost vkladu ve výši pouhé 1 Kč.
První nesnáz se ukázala už při takové banalitě, jako je splacení vkladu 1 Kč. Ustanovení § 23 odst. 1 ZOK totiž vyžaduje, aby peněžitý vklad do s. r. o. byl splácen na zvláštní účet u banky nebo spořitelního a úvěrního družstva. Nelze jej splatit hotově do rukou správce vkladu. Obchodní podmínky banky, kterou si pan Petr pro tento účel zvolil, ovšem stanovují jako minimální vklad 200 Kč, protože mu ale nešlo ani tak o peníze jako o princip, tak hledal, až našel kampeličku svolnou ke vkladu na podnikatelský účet ve výši pouhé 1 Kč, dokonce i bez poplatků.
Hned po vzniku s. r. o. se základním kapitálem 1 Kč se objevila další potíž. Žádná banka, dokonce ani dotyčná kampelička, nebyla ochotna za rozumných podmínek poskytnout takovéto firmě úvěr. Nezbylo panu Petrovi tedy, než aby se za úvěr pro svou firmu zaručil osobně vlastním majetkem jako fyzická osoba. Také se od něj odvrátili někteří dosavadní obchodní partneři, kteří nechtěli obchodovat s tak „nemajetnou“ společností.
Jelikož se úvěr záhy vyčerpal a na další už ani osobní ručení pana Petra nestačilo, rozhodl se využít vlastní naspořené peníze a zapůjčit je své s. r. o. A aby z toho měl nějaký profit, dohodl úrok – s ohledem na statut spojených osob raději v tržně obvyklé výši – kde se těšil, že tyto příjmy uniknou povinnému pojištění, na rozdíl od odměny, kterou si vyplácí za činnost jednatele. Zapomněl ovšem na to, že kvůli nízkému vlastnímu kapitálu (který je dán zejména základním kapitálem a výsledkem hospodaření) si s. r. o. nebude moci uplatnit placené úroky ze zápůjčky od jednatele a společníka jako daňově účinné výdaje, i když jsou v obvyklé výši.
Základní kapitál s. r. o. je souhrnem všech vkladů jeho společníků, které mohou být jak peněžité, tak i nepeněžité, podrobnosti stanoví § 15 až § 29 ZOK. Zatímco nepeněžité vklady je nutno plně splatit (vnést) do s. r. o. před jejím vznikem, tak vklady peněžité musejí být před podáním návrhu na zápis společnosti do obchodního rejstříku splaceny jednotlivě alespoň z 30 %. Zbývající část peněžitých vkladů je nutno doplatit ve lhůtě stanovené společenskou smlouvou, nejpozději ovšem do 5 let od vzniku s. r. o. Poté se nedoplatek povinně sankcionuje úroky z prodlení minimálně 8,05 % p.a., případně může být také důvodem pro vyloučení společníka.
S nepeněžitými vklady ale v praxi bývá potíž, a to hned z několika důvodů. V případě tzv. prvotních vkladů při založení s. r. o. je nutné je nechat vždy ocenit znalcem, přičemž částka, kterou se započtou na emisní kurs, nesmí být vyšší než znalecké ocenění uvedené v posudku. Rozdíl mezi cenou nepeněžitého vkladu určenou posudkem znalce a výší vkladu společníka tvoří tzv. vkladové ážio, ledaže společenská smlouva určí, že se tento rozdíl či jeho část vrací vkladateli (k tomu podrobněji v závěru), nebo se použije na tvorbu rezervního fondu.
Příslušný předmět nepeněžitého vkladu bude u s. r. o. (nabyvatele) oceněn podle znaleckého posudku a z této částky, jde-li o odpisovaný dlouhodobý hmotný či nehmotný majetek, se budou počítat účetní odpisy.
Společnost s ručením omezeným je účetní jednotkou, která je podle § 4 odst. 1 zákona o účetnictví (zákon č. 563/1991 Sb.) povinna vést účetnictví ode dne svého vzniku až do dne zániku. První účetní den je tedy určen dnem, k němuž byla s. r. o. zapsána do veřejného (obchodního) rejstříku. S čímž souvisí první účetní povinnost spočívající v sestavení zahajovací rozvahy, která představuje „startovací“ listinu sumarizující s čím (tedy s jakými aktivy a pasivy) nová entita svou účetní pouť začíná.
Obvykle v ní najdeme pouze dvě, nejvýše tři položky:
- na straně aktiv splacené vklady, případně pohledávky z titulu nesplacených vkladů,
- na straně pasiv zapsaný základní kapitál v obchodním rejstříku.
O základním kapitálu (dále jen „ZK“) při jeho vytvoření účtuje s. r. o. v rámci účtové skupiny 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy, nejčastěji jde z historicky daných důvodů o syntetický účet 411 – Základní kapitál. Při prvotním vytvoření ZK se nesetkáme s rozlišením na ZK zapsaný versus nezapsaný (obvykle účet 419), protože se začíná účtovat až po zápisu do obchodního rejstříku (dále jen „OR“).
Účty základního kapitálu se povinně analyticky člení:
- podle způsobů vzniku (vklady versus zisk samotné s. r. o., což u prvotních vkladů nehrozí), a
- podle jednotlivých společníků.
Splacené vklady budou zaúčtovány podle předmětů těchto vkladů a nesplacené vklady, které přicházejí do úvahy jen u peněžitých vkladů, se vykážou jako pohledávka za upsaný vlastní kapitál (obvykle účet 353).
Příklad – Prvotní vklady do s. r. o.
Dva zakladatelé A (nepodnikající občan) a B (obchodní společnost) založili A+B, s.r.o. těmito vklady:
Zakladatel A:
- peníze, 350 000 Kč, z čehož:
- 150 000 Kč převede před zápisem do OR na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,
- zbývajících 200 000 Kč doplatí do roku po vzniku s. r. o. hotově,
- počítačovou sestavu koupenou před rokem za 80 000 Kč, kterou znalec aktuálně ocenil na 50 000 Kč.
Zakladatel B:
- peníze, 200 000 Kč, z čehož:
- 100 000 Kč převede před zápisem do OR na zvláštní vázaný účet zřízený u banky,
- zbývajících 100 000 Kč doplatí do roku po vzniku s. r. o. hotově,
- automobil, který znalec pro účely vkladu ocenil na 200 000 Kč; tento majetek má B účetně i daňově oceněn v pořizovací ceně 350 000 Kč, přičemž dosavadní účetní odpisy (oprávky) činí 200 000 Kč a daňové odpisy zrychlenou metodou odpisování 150 000 Kč.
Tab.: Zahajovací rozvaha A+B, s.r.o. ke dni vzniku (den zápisu do OR):
| Aktiva (Kč) | Pasiva (Kč) | ||
| Splacené peněžité vklady, z toho: – od zakladatele A: 150 000 Kč – od zakladatele B: 100 000 Kč |
250 000
|
Zapsaný základní kapitál, z toho: – vklad zakladatele A (podíl 50 %) – vklad zakladatele B (podíl 50 %) |
800 000
400 000 400 000 |
| Pohledávka za nesplacenými peněžitými vklady: – vůči zakladateli A: 200 000 Kč – vůči zakladateli B: 100 000 Kč |
300 000
|
||
| Splacený nepeněžitý vklad A (počítačová sestava) | 50 000 | ||
| Splacený nepeněžitý vklad B (automobil) | 200 000 | ||
| Aktiva celkem | 800 000 | Pasiva celkem | 800 000 |
Následně A+B, s.r.o. otevře hlavní účetní knihu pomocí počátečního účtu rozvažného (701) a přenese údaje ze zahajovací rozvahy na příslušné rozvahové účty, jak zjednodušeně přehledně uvádí další tabulka.
Tab.: Otevření účetních knih A+B, s.r.o.
| Pořadí | Popis účetní operace | Částka v Kč | MD | D |
| 1. | DHM – počítačová sestava | 50 000 | 022.1 | 701 |
| 2. | DHM – automobil | 200 000 | 022.2 | 701 |
| 3. | Peníze na bankovním běžném účtu | 250 000 | 221 | 701 |
| 4. | Pohledávka za upsaný základní kapitál vůči A | 200 000 | 353.1 | 701 |
| 5. | Pohledávka za upsaný základní kapitál vůči B | 100 000 | 353.2 | 701 |
| 6. | Zapsaný základní kapitál odpovídající vkladu A | 400 000 | 701 | 411.1 |
| 7. | Zapsaný základní kapitál odpovídající vkladu B | 400 000 | 701 | 411.2 |
Praktický i symbolický význam nesplaceného zůstatku účtu „Pohledávky za upsaný ZK“ podtrhuje jeho umístění na první pozici rozvahy v samostatné položce aktiv označené písmenem A. Teprve až poté se v aktivech rozvahy vykazuje B – Dlouhodobý majetek, C – Oběžná aktiva a D – Časové rozlišení aktiv. Na straně pasiv je účetní označení „A“ přisouzeno Vlastnímu kapitálu, kde je pochopitelně v čele položka Základní kapitál, kterému k naplnění chybí právě výše zmíněná první položka aktiv A – Pohledávky za upsaný ZK.
Jak vyplývá z úvodního právního vstupu, tak z hlediska věřitelů předluženého nebo insolventního s. r. o. je zůstatek účtu 353 – Pohledávky za upsaný ZK podstatně důležitější než výše samotného ZK. Zatímco z prázdné pokladny a účtů s. r. o. si věřitelé nic nevezmou a reálná hodnota firemního majetku (není-li pouze na papíře) nebývá valná, tak nesplacené vklady společníků dávají věřitelům s. r. o. docela slušnou šanci na satisfakci.
Jelikož je nutno nepeněžitý vklad plně splatit, respektive vnést do s. r. o. ještě před jejím vznikem (předáním dispozičního práva správci vkladů, kterého pro tyto případy určili zakladatelé společnosti), nemůže zde vzniknout pohledávka za upsaný (ale ještě nesplacený) ZK. Co ale dělat v případě, že vzniknou komplikace?
Na s. r. o. nepřejde vlastnické právo k předmětu nepeněžitého vkladu, který vkladatel vnesl:
- V praxi se může jednat o situaci, kdy je předmětem nepeněžitého vkladu nemovitá věc, u níž katastrální úřad ale odmítne provést a zapsat změnu vlastníka např. kvůli nesouhlasu zástavního věřitele nebo pro nevyjasněnou restituci anebo kvůli soudnímu předběžnému opatření, případně z jiné právní překážky.
- Podle § 26 odst. 1 ZOK vkladatel musí uhradit cenu předmětného vkladu v penězích podle ocenění uvedeného ve společenské smlouvě. O čemž již nemůže s. r. o. účtovat jako o pohledávce za upsaný ZK, jelikož v souladu s pravidly ZOK byl nepeněžitý vklad plně splacen. Bude tak účtovat na jiný účet, obvykle na MD 351 Pohledávka za ovládající osobou/D 021 (031) Vrácení vnesené nemovité věci.
- Jak vyplynulo již z účtování, současně s. r. o. převzatý předmět nepeněžitého vkladu, jehož vlastnická práva nenabyla, vrátí vkladateli, ledaže jej už vydala, nebo je povinna vydat jiné oprávněné osobě.
Cena nepeněžitého vkladu nedosáhne v den, kdy k němu s. r. o. nabyla vlastnické právo (tj. v případě prvotních vkladů ke dni vzniku společnosti), výše emisního kursu uvedeného ve společenské smlouvě:
- K této situaci může dojít například, když je předmětem nepeněžitého vkladu obchodní závod (dříve tzv. podnik) nebo vkládaná část obchodního závodu vkladatele. Pro tyto případy ukládá ustanovení § 28 ZOK vkladateli povinnost doplatit příslušný rozdíl (úbytek hodnoty vloženého majetku) v penězích.
- Ani tentokrát se neuplatní účet 353, ale zpravidla opět účet 351 coby Pohledávka za ovládající osobou.
U nepeněžitých vkladů častěji nastává opačná situace, kdy nabyvatel (s. r. o.) bude platit naopak vkladateli, aby dorovnal hodnotu vkladu. Jde o případy, kdy je znalecká hodnota předmětu nepeněžitého vkladu, v níž je zpravidla oceněn a uveden ve společenské smlouvě, vyšší než hodnota přijatá na vklad dotyčného společníka zvyšujícího ZK.
Například vkladatel vloží automobil v ocenění podle znalce 250 000 Kč, který ale bude započten na jeho vklad pouze ve výši 200 000 Kč, rozdílový přesah vložené hodnoty majetku 50 000 Kč může být společníkovi vrácen. Vyplacená částka v případě společníka, který je právnickou osobou, snižuje nabývací cenu podílu (viz § 24 odst. 7 zákona o daních z příjmů).
Jde-li o osobu fyzickou, pak toto protiplnění od s. r. o. představuje jeho zdanitelný příjem, jak vyplývá z § 5 odst. 10 písm. d) zákona o daních z příjmů. Alternativně je také možné zmíněný přesah hodnoty nepeněžitého vkladu nad výši vkladu, o níž se zvyšuje ZK, vymezit jako tvorbu rezervního fondu nebo vkladové ážio, jak stanoví § 144 ZOK.
Sledujte nás
Zanechte komentář
Diskuse neslouží jako právní, daňová či účetní poradna. Je vyhrazena pro vzájemnou komunikaci čtenářů.
Pro přidání komentáře se přihlaste.