Zejména plátci DPH, kteří nevedou účetnictví, by neměli přehlédnout významnou změnu účinnou již od 1. 1. 2013 týkající se záloh přijatých před uskutečněním zdanitelného plnění. Nově totiž nemají jen možnost, ale povinnost přiznat DPH na výstupu již ke dni přijetí zálohy (úplaty) před uskutečněním zdanitelného plnění. Z tohoto pravidla zůstávají i nadále v platnosti dvě výjimky – cestovní služba a tzv. tuzemský reverse charge.

DPH je nutno přiznat již z přijaté zálohy

Obecně je plátce DPH povinen přiznat daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve. Což znamená, že plátce musí přiznat daň již ze zálohy přijaté předem.
 
Do konce roku 2012 ale měli výjimku plátci, kteří nevedli účetnictví, což byly zejména OSVČ vedoucí daňovou evidenci nebo uplatňující paušální výdaje. Tito měli na výběr, kdy přiznají DPH na výstupu:

• buď jednoduše až najednou ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, nebo

• již ke dni dřívějšího přijetí úplaty (zálohy) a při uskutečnění plnění dodanili už jen zbytek.

Příklad – Zálohy u neúčtujících plátců do konce roku 2012

Pan Petr je živnostníkem (truhlářem) a měsíčním plátcem DPH. Pro účely daně z příjmů o podnikání vede daňovou evidenci, nebo uplatňuje paušální výdaje 80 % z příjmů; podstatné je, že nevede účetnictví.
 
V listopadu 2012 přijal objednávku na dodání manželské postele, přičemž bylo dohodnuto uhrazení zálohy 10 000 Kč. K dodání výrobku došlo v prosinci 2012, kdy zákazník doplatil zbývajících 5 000 Kč ze sjednané kupní ceny 15 000 Kč. Částky jsou uvedeny včetně DPH v tehdejší základní sazbě daně 20 %.
 
Z hlediska DPH mohl neúčtující plátce do konce roku 2012 postupovat dvěma způsoby:

• Varianta 1: Ze zálohy plátce nepřiznal DPH

Přijetí zálohy 10 000 Kč v listopadu 2012 nebylo pro DPH významné, neúčtující plátce nemusel přiznat z této úplaty DPH na výstupu, proto ani v přiznání k DPH za listopad o této záloze nebyla žádná zmínka.
 
Při dodání zboží (manželské postele) v prosinci 2012 plátce jednorázově přiznal DPH z celkové úplaty 15 000 Kč, která zahrnuje 20% DPH (základní sazba do konce roku 2012). Proto daň na výstupu vypočetl tzv. metodou shora pomocí koeficientu = 15 000 Kč x [20 / (20 + 100)] = 15 000 Kč x 0,1667 = 2 501 Kč.
 
Do přiznání k DPH za prosinec 2012 tedy pan Petr do řádku 1 uvedl: Základ daně = 12 499 Kč, Daň na výstupu = 2 501 Kč.

• Varianta 2: Ze zálohy plátce přiznal DPH

Přijetí zálohy 10 000 Kč v listopadu 2012 bylo pro DPH významné, protože se plátce rozhodl přiznat DPH na výstupu již z této úplaty. Tuto daň vypočetl opět tzv. metodou shora za pomocí koeficientu pro tehdy platnou základní sazbu daně 20 % = 10 000 Kč x [20 / (20 + 100)] = 10 000 Kč x 0,1667 = 1 667 Kč.
 
Do přiznání k DPH za listopad 2012 tak pan Petr do řádku 1 uvedl: Základ daně = 8 333 Kč, Daň na výstupu = 1 667 Kč.
 
Při dodání manželské postele v prosinci 2012 pak plátce přiznal DPH už jen z rozdílu mezi celkovou úplatou 15 000 Kč a již zdaněnou zálohou. Tedy jen z doplatku 5 000 Kč, který je včetně 20% DPH. Opět proto vypočetl daň na výstupu „shora“ s pomocí koeficientu pro základní sazbu daně = 5 000 Kč x 0,1667 = 834 Kč.
 
Do přiznání za prosinec 2012 proto do řádku 1 uvedl: Základ daně = 4 166 Kč, Daň na výstupu = 834 Kč.
 
S koncem roku 2012 definitivně skončila možnost neúčtujících plátců postupovat podle varianty 1, také oni totiž musejí přiznávat DPH na výstupu nejen ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, ale bez výjimky již i ke dni dřívějšího přijetí úplaty (zpravidla v podobě zálohy na budoucí kupní cenu, resp. na cenu díla nebo služby).
 
Oficiálním důvodem zrušení této výjimky, která zjednodušovala život většině malých živnostníků, bylo, že neodpovídala závazné evropské Směrnici 2006/112/ES, o společném systému DPH, ve znění p.p. Tuto změnu přinesla novela DPH zákonem č. 502/2012 Sb., kterým se mění zákon o DPH, a další související zákony.
 
Od 1. 1. 2013 proto musejí všichni plátci – včetně těch, kteří nevedou účetnictví – přiznávat DPH na výstupu již ke dni přijetí úplaty (například zálohy) před uskutečněním zdanitelného plnění.

Příklad – Zálohy u všech plátců od roku 2013

Pan Petr z minulého příkladu přijal objednávku na dodání obdobné manželské postele i v červnu 2013, přičemž opět bylo dohodnuto uhrazení zálohy 10 000 Kč. K dodání postele dojde až v červenci 2013, kdy zákazník doplatí zbývající část ceny ve výši 5 000 Kč. Obě částky jsou včetně DPH v aktuálně platné základní sazbě daně 21 %. Tentokrát již neměl ani neúčtující plátce na výběr, ale musel postupovat jediným způsobem:

• Varianta „jediná možná“: Ze zálohy plátce přizná DPH

Přijetí zálohy 10 000 Kč v červnu 2013 je pro DPH významné, protože plátci vznikla povinnost přiznat DPH na výstupu již z této úplaty. Tuto daň vypočte tzv. metodou shora za pomocí koeficientu pro novou výši základní sazby daně = 10 000 Kč x [(21 / (21 + 100)] = 10 000 Kč x 0,1736 = 1 736 Kč.
 
Do přiznání k DPH za červen 2013 proto pan Petr do řádku 1 uvede: Základ daně = 8 264 Kč, Daň na výstupu = 1 736 Kč.
 
Při dodání hotové postele v červenci 2013 pak plátce přizná DPH již jen z rozdílu mezi základem daně z celkové úplaty (tj. sjednané ceny) a již zdaněným základem daně ze zálohy předem, tedy jen z doplatku 5 000 Kč, který je včetně 21% DPH. Opět pan Petr vypočte daň na výstupu „shora“ koeficientem = 5 000 Kč x 0,1736 = 868 Kč.
 
Do přiznání za červenec 2013 tedy do ř. 1 uvede: Základ daně = 4 132 Kč, Daň na výstupu = 868 Kč.
 
Pokud je zdanitelné plnění uskutečněno pro osobu povinnou k dani (zjednodušeně pro „podnikatele“) nebo pro neziskovou organizaci, musí plátce vystavit daňový doklad do 15 dnů od vzniku povinnosti přiznat daň. Samostatně je proto nutno vystavit daňový doklad k záloze (platbě předem) a zvlášť ke dni uskutečnění plnění.

Existují dvě výjimky

A jak bylo předesláno, po 1. 1. 2013 i nadále přeci jen existují dvě situace tuzemských zdanitelných plnění, kdy plátce nebude zdaňovat již zálohy přijaté předem, ale jednorázově přizná DPH na výstupu až při uskutečnění zdanitelného plnění v tuzemsku. A to zcela bez ohledu na to, jestli vede účetnictví nebo ne.

1. Zvláštní režim poskytnutí tzv. cestovní služby:

• Poskytovatel cestovní služby je povinen přiznat daň ke dni uskutečnění cestovní služby. Cestovní služba se považuje za uskutečněnou dnem poskytnutí cestovní služby, tedy dnem poskytnutí poslední služby cestovního ruchu zahrnuté v cestovní službě. Viz § 89 odst. 5 zákona o DPH.

2. Režim tzv. přenesení daňové povinnosti v tuzemsku:

• V režimu přenesení daňové povinnosti je plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku uskutečněno, povinen přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (§ 92a odst. 1 zákona o DPH). Připomeňme, že se to týká zejména poskytnutí stavebních nebo montážních prací.