Využíváme cookies pro zajištění snadnějšího použití našich webových stránek. Pokračováním v prohlížení webu předpokládáme, že s tím souhlasíte. Rozumím Více informací

Stálá provozovna české firmy v zahraničí


Ing. Martin Děrgel
4. 9. 2020
Vytisknout článek Odeslat článek mailem Diskuse k článku

Pro zdanění příjmů zahraničních firem se vyvinulo několik metod, z nichž stěžejní je koncepce „stálé provozovny“.

Foto: 123RF

 

Ať už se českému podnikateli působícímu v naší kotlině daří, nebo ne, může být pro něj výhodné zkusit štěstí v zahraničí. Kromě ekonomických a právních problémů s tím spojených bude muset řešit i otázku zdanění takto vydělaných příjmů.


 
Pokud je podnikání v cizině dlouhodobější, stává se spravedlivějším nárok státu místa výkonu činnosti na zdanění příjmů nerezidenta odjinud. Příjmy z daní totiž státy financují bezpočet veřejných služeb, jako je silniční síť nezbytná pro logistiku zboží, právní a soudní systém chránící vlastnická práva a umožňující vymáhání pohledávek či vzdělávání produkující použitelné zaměstnance.

Pro zdanění příjmů zahraničních firem se vyvinulo několik metod, z nichž stěžejní je koncepce „stálé provozovny“, která sice nemá vlastní právní osobnost (subjektivitu), ale pro daňové účely se považuje za fiktivní samostatný daňový subjekt.

Formy podnikání v zahraničí

Začněme stručným přehledem hlavních možností podnikání nerezidentů v zahraničí – konkrétně například česká firma se sídlem/bydlištěm v ČR podnikající na Slovensku, které si můžeme hrubě rozdělit do pěti skupin:

1. Pouze příležitostné a krátkodobé působení:
  • pak obvykle takto získané příjmy zdanění v zahraničí nepodléhají,
  • výjimkou jsou příjmy z nemovitých věcí nacházejících se v zahraničí.

2. Dlouhodobější činnost formou pobočky bez právní osobnosti (subjektivity) = stálá provozovna:
  • tyto příjmy již zpravidla podléhají zdanění v zahraničí, jak jsme v úvodu letmo zdůvodnili,
  • pro zamezení dvojího (opakovaného) zdanění ve státě rezidence slouží mezinárodní smlouvy.

3. Dlouhodobé poskytování služeb v zahraničí bez vlastní pobočky:
  • časová stálost zakládá fikci „stálé provozovny“ (dále jen „SP“), která umožňuje příjmy zdanit v zahraničí,
  • v mezinárodním daňovém právu rozlišujeme dva typy časově podmíněných SP: „staveništní“ (každý stavební projekt se posuzuje zvlášť) a ostatní „službové“ (jejich činnost se posuzuje dohromady).

4. Založení samostatného právního subjektu v zahraničí, zejména tzv. dceřiné společnosti:
  • příjmy z činnosti „dceřiné společnosti“ podléhají zdanění pouze v zahraničí, kde subjekt sídlí,
  • podíly na zisku plynoucí od „dcery“ jejímu zřizovateli mohou být zdaněny i ve státě zřizovatele.

5. Pasivní účast na podnikání jiných osob:
  • zejména prostřednictvím vkladů, úvěrů a zápůjček, poskytnutých majetkových nebo jiných práv,
  • návazně protisměrně plynoucí dividendy, úroky a licenční poplatky je možné zdanit v obou státech.

Důvod zdanění stálé provozovny

Obecně daňová teorie rozlišuje dva typy tzv. daňové jurisdikce neboli důvodů pro zdanění příjmů:
  • Jurisdikce zdroje („in rem”) – vychází z věcné příslušnosti, tedy odkud (z jakého státu) příjem plyne. Takže místní dani podléhají všechny příjmy, které v daném místě (státě) mají svůj zdroj, čímž se obvykle rozumí situace, kdy plátce příjmů je tamním rezidentem nebo se věcný důvod příjmu týká zde umístěného majetku.
  • Jurisdikce rezidence („in personam”) – tato vychází z osobní příslušnosti k určitému státu (bydliště, sídlo). U této koncepce proto podléhají místní dani z příjmů veškeré (celosvětové) příjmy pouze u rezidentů daného státu, zatímco příjmy nerezidentů (zahraničních osob) místnímu zdanění nepodléhají.
Některé státy uplatňují jen první typ – zdaňují veškeré příjmy mající zdroj (původ) na jejich území bez ohledu na rezidenci poplatníka. Jiné naopak jen ten druhý – zdaňují pouze své rezidenty bez ohledu na zdroj příjmů. Většina hospodářsky vyspělých států ovšem využívá současně oba typy jurisdikce. A právě tak je tomu rovněž v České republice, kde proto podléhá zdanění také příjem české firmy z její zahraniční stálé provozovny.

Tím ale nastává situace, kdy rezident jednoho státu (česká firma), pobírající příjmy ze zdrojů na území jiného státu (např. z prodejny, která je SP na Slovensku), podléhá zdanění jednoho příjmu v obou státech.

Kvůli překrývání daňových soustav států dochází obecně k trojí konkurenci mezinárodního zdanění, kdy hrozí pro všechny aktéry nemilé dvojí zdanění jednoho příjmu omezující mezinárodní obchod – ve státě rezidence poplatníka i ve státě zdroje příjmu, resp. SP. Možných příčin mezinárodního dvojího zdanění je více, ale všechny vyplývají z právní kolize daňových systémů dvou či více států ve vazbě na dvě zmíněné jurisdikce.

Konkurující neomezená daňová povinnost:
  • nastává při vícenásobné rezidenci poplatníka,
    • např. když český podnikatel „pan Novák“ dlouhodobě pobývá na Slovensku (dále také jen „SR“),
  • každý z obou států chce zdanit stejnou osobu ze všech příjmů, protože ji považuje za svého rezidenta,
  • konflikt řeší smlouvy o zamezení dvojího zdanění (dále jen „Smlouvy“) dohodou o jediné rezidenci.
Konkurence mezi omezenou a neomezenou daňovou povinností:
  • rezident jednoho státu (ČR) pobírá příjmy z druhého státu (např. SR) a oba státy tento příjem zdaňují,
  • tento konflikt se dá Smlouvou vyřešit rozložením kompetencí ke zdaňování následovně:
    • jeden ze států se vzdá práva na zdanění (zpravidla je to stát zdroje příjmu, zde tedy Slovensko),
    • nebo se právo na zdanění rozdělí mezi oba státy (např. maximální sazbou daně ve státě zdroje).
Konkurující omezená daňová povinnost:
  • osoba není rezidentem žádného ze dvou (či více) smluvních států, které uzavřely Smlouvu,
  • je proto zdaňována v obou smluvních státech z důvodu příjmů pobíraných z jednoho smluvního státu,
    • např. česká firma má stálou provozovnu v SR, jejímž prostřednictvím pobírá příjmy z Německa,
  • konflikt leží mimo působnost Smlouvy mezi SR a Německem, která se týká pouze jejich rezidentů.

Příklad – Stálá provozovna nerezidenta nesmluvního státu

Český advokát si pronajal kancelář na Seychelách, kde poskytuje poradenství vždy první týden v měsíci, po zbytek času je v kanceláři jen sekretářka organizující obchodní schůzky apod. Advokát sice zůstává daňovým nerezidentem Seychel, ale kvůli tamní stálé provozovně bude příjem plynoucí SP podléhat tamnímu zdanění.

Současně musí advokát přiznat celosvětové příjmy (včetně těch ze SP na Seychelách) ve státě daňové rezidence, tj. v ČR. Se Seychelami nemáme uzavřenu smlouvu o zamezení dvojího zdanění, proto bude příjem ze SP zdaněn dvakrát.

Jen drobnou satisfakcí zmírňující daňovou krutost je možnost § 24 odst. 2 písm. ch) zákona o daních z příjmů. Tedy uplatnit seychelskou daň z příjmů jako daňový výdaj pro českou daň z příjmů; je pochopitelně značný rozdíl snížit o zahraniční daň českou daň nebo jen základ daně.

Příklad – Stálá provozovna nerezidenta smluvního státu

Podívejme se na věcně obdobnou situaci, kdy si český advokát pronajme kancelář na Slovensku, kde poskytuje poradenství vždy pouze poslední týden v měsíci a po zbytek času je v kanceláři sekretářka organizující obchodní schůzky apod. Advokát sice zůstává daňovým nerezidentem Slovenska, ale kvůli tamní stálé provozovně bude příjem plynoucí SP podléhat zdanění na Slovensku. Takže v čem je vlastně rozdíl oproti předešlé variantě?

Díky tomu, že Slovensko je smluvním státem vůči Česku (je mezi nimi uzavřena Smlouva), jsou jejich rezidenti a priori ve zvýhodněné pozici, chráněné před dvojím zdaněním. Pročež je nutno nahlédnout do textu dané Smlouvy, která byla vyhlášena ve Sbírce mezinárodních smluv jako sdělení pod číslem 100/2003 Sb. m. s.

I tato Smlouva opět ponechává právo na zdanění příjmů plynoucích slovenské SP přednostně Slovensku. A rovněž tak dovoluje tyto příjmy (podruhé) zahrnout i do základu daně pro výpočet české daně z příjmů. Ovšem podstatný rozdíl oproti nesmluvnímu státu je v tom, že stát daňové rezidence (Česko) musí zabránit dvojímu (opakovanému) zdanění těchto příjmů tzv. prostým zápočtem slovenské daně, která tak sníží českou daň z příjmů.


Režim zdanění stálých provozoven je obvykle zakotven v článku 7 odst. 1 Smluv zpravidla následovně.

Zisky podniku jednoho smluvního státu (ČR) podléhají zdanění jen v tomto státě, pokud podnik nevykonává svoji činnost v druhém smluvním státě (např. SR) prostřednictvím stálé provozovny, která je tam umístěna.

Jestliže podnik vykonává svoji činnost tímto způsobem, mohou být zisky podniku zdaněny ve druhém státě (tj. na Slovensku), avšak pouze v takovém rozsahu, v jakém je lze přičítat této stálé provozovně.

Daňový status stálé provozovny je přitom značně silný a „přebíjí“ mnohá speciální ustanovení Smluv. A proto v řadě jiných článků Smluv řešících speciálně daňové režimy vybraných příjmů najdeme výjimku vracející právo na zdanění pod obecný daňový režim stálé provozovně, tedy do článku 7 – Zisky podniků, například:
  • Speciální pravidla pro zdanění
    • dividend (nejde jen o podíly na zisku, ale o celý balík obdobných příjmů plynoucích z kapitálu),
    • úroků a
    • licenčních poplatků (kam spadá např. také nájemné za užívání movitých věcí) se nepoužijí,
  • jestliže jejich skutečný vlastník, který je rezidentem jednoho smluvního státu, vykonává v druhém smluvním státě, ve kterém mají tyto příjmy svůj zdroj, svoji činnost prostřednictvím stálé provozovny, jestliže:
    • účast, pro kterou se dividendy vyplácejí,
    • pohledávka, ze které jsou úroky placeny, resp.
    • právo nebo majetek, které dávají vznik licenčním poplatkům,
  • se skutečně váže k této stálé provozovně. V takovém případě se použijí ustanovení článku 7, tedy se tyto příjmy přičtou stálé provozovně a budou proto zdaněny ve státě jejího umístění (bez ohledu na zdroj).

Příklad – Přednost stálé provozovny

Česká obchodní společnost zřídila výrobní závod (pobočku) na Slovensku, která zajišťuje výrobu a servis pro tamní trh. Jednomu z hlavních dodavatelů polotovarů česká firma poskytla úvěr pro překlenutí jeho druhotné platební neschopnosti, aby mohl plynule pokračovat v dodávkách.

Podle článku 11 Smlouvy mezi ČR a Slovenskem obecně platí, že úroky mající zdroj na Slovensku skutečně vlastněné českým rezidentem podléhají zdanění pouze v Česku.

S ohledem na výše zmíněnou výjimku je ale nutno rozlišovat, jestli předmětný úvěr, resp. úvěrová pohledávka se váže ke stálé provozovně (pobočce) české firmy na Slovensku, nebo ne. Pokud ano, pak nelze využít osvobození úroků od zdanění na Slovensku, ale coby součást zisků tamní SP se zdaní na Slovensku.

Druhy stálých provozoven

Podle podmínek vzniku rozlišujeme pět kategorií stálých provozoven:

1. Kamenná, která je vázána na nemovitou věc, v níž probíhá činnost, kdy se již nezkoumají další podmínky. Určujícím znakem je relativní trvalost místa výkonu činnosti (např. továrna, dílna, kancelář, lom).

2. Staveniště a místo provádění stavebně-montážních projektů, kdy je nutno naplnit současně tři podmínky:
  • časovou (doba trvání obvykle přes 6 měsíců v jakémkoli cyklu 12 kalendářních měsíců po sobě),
  • věcnou (dodávka uceleného stavebního díla, stavební nebo technologické části),
  • místní (každý stavební, resp. stavebně-montážní projekt se hodnotí samostatně).
3. Poskytování ostatních služeb, kdy je nutno splnit dvě podmínky:
  • časovou (doba trvání obvykle přes 6 měsíců v jakémkoli cyklu 12 kalendářních měsíců po sobě),
  • věcnou (poskytování všech „ostatních“ služeb se posuzuje dohromady, jednotlivě se nerozlišují).
4. Závislý zástupce nerezidenta, kdy je nutno naplnit současně dvě podmínky:
  • osobní (smlouvy uzavírá zástupce, který není nezávislý),
  • věcnou (uzavřené smlouvy jsou pro nerezidenta závazné).
5. Fiktivní stálá provozovna – z titulu příjmů plynoucích z účastí osobně ručících nerezidentních společníků. V podmínkách obchodního práva ČR jde o společníky v. o. s. a komplementáře k. s.

Tato obecná pravidla zdanění nerezidentů ale v určitých případech modifikují, resp. zmírňují Smlouvy.

Příklad – Prodloužení národního časového testu Smlouvou

Česká firma stavěla na Slovensku určité stavební dílo od března do října 2020. Realizace tedy trvala 8 měsíců, což je více než činí šestiměsíční časová podmínka „staveništní“ stálé provozovny stanovená ve slovenském zákoně o daních z příjmů (viz § 16 odst. 2 zákona č. 595/2003 Z.z., o dani z prijmov, ve znění p.p.). Á propos dodejme, že stejný časový test najdeme pro právě opačnou situaci rovněž v § 22 odst. 2 českého zákona o daních z příjmů.

Ovšem se státem daňové rezidence poplatníka (Česko) má Slovenská republika uzavřenu Smlouvu, která zvýhodňuje rezidenty obou smluvních států prodloužením časového testu vzniku „staveništní“ stálé provozovny z 6 měsíců (podle národních zákonů) na 12 měsíců. Tato zvýhodněná časová podmínka zde není naplněna, protože stavební projekt v Česku trval jen 8 měsíců. Proto české firmě na Slovensku „staveništní“ stálá provozovna nevznikla.

A protože v souladu se smyslem celého konceptu stálých provozoven je možné ve smluvním státě (na Slovensku) zdanit příjmy (zisky) české firmy, jen když je lze přičíst tamní SP (kromě specifických případů), tak příjmy za stavební dílo plynoucí české firmě ze Slovenska tam nelze zdanit, na daň z příjmů se může těšit jen ČR.

Příklad – Čistá obchodní reprezentace není stálou provozovnou

Český podnikatel si na Slovensku otevřel kancelář, jejíž činnost se ale omezuje výlučně na různé formy prezentace výrobků zřizovatele, zajištění reklamy, provádění průzkumu trhu a shromažďování nejrůznějších informací. Jedná se tedy vesměs o činnost přípravnou a pomocnou ve vztahu k hlavnímu předmětu činnosti české firmy.

Zaměstnanci působící v této obchodní reprezentaci se nesmějí žádným způsobem podílet na sjednávání konkrétních podmínek případných obchodních kontraktů se slovenskými zákazníky. Všechny smlouvy se uzavírají v českém sídle firmy, nebo formou internetového obchodu, přičemž počítačový server je umístěn rovněž v Česku.

Tato forma tzv. čisté obchodní reprezentace sice obecně splňuje znaky „kamenné“ stálé provozovny (stálá kancelář), ale v souladu s článkem 5 odst. 4 Smlouvy mezi Českem a Slovenskem se s ohledem na pouze podpůrný a neobchodní charakter činnosti nepovažuje za stálou provozovnu.

Nefakturuje na Slovensku žádné výkony a nerealizuje tam ani žádné příjmy, které by jí bylo možno přímo přičíst (přiřadit). Proto tato obchodní reprezentace – která podle Smlouvy není stálou provozovnou, nepodléhá zdanění na Slovensku. A vůbec přitom nemusíme pátrat v národním daňovém zákoně o slovenských daních z příjmů, jelikož Smlouva stojí nad zákonem.


Související článek:

Příjmy stálé provozovny české firmy v přiznání
Vytisknout článek Odeslat článek mailem

Diskuse k článku

Zatím žádný komentář.

Přidat nový příspěvek do diskuse

Přihlásit k odběru

img_cancelvykricnik



 
 
Security code 
 

Rychlé zprávy

Jak bude fungovat kurzarbeit

29. 9. 2020 | Vláda schválila pravidla pro fungování kurzarbeitu, který má zaměstnavatelům pomoci tak, že stát převezme část jejich nákladů na zaměstnance v případě překážek v práci, které činí 20–80 % pracovní doby (tj. 1 až 4 dny v týdnu) u každého podpořeného zaměstnance po dobu maximálně 12 měsíců. Zaměstnancům bude finanční prostředky poskytovat Úřad práce prostřednictvím zaměstnavatele. Příspěvek státu za dobu nepřidělování práce činí 70 % předchozí čisté mzdy. Zaměstnavatel hradí za dobu nepřidělování práce pojistné na zdravotní pojištění v plné výši. Pojistné na sociální pojištění platí z částky odpovídající 70 % čisté mzdy.
 
Dřívější zprávy

Užitečné informace




Firmy v Pohodě
 
Ekomaziva s.r.o.
maziva pro lisování, maskování pro povrchovky
www.ekomaziva.cz

Účetní poradce
Vedení účetnictví, evidence, mzdy, DPH, EET, majetek
www.sonabolfova.cz

Daňový kalendář

15. 10. 2020 Daň silniční (záloha za 3. čtvrtletí 2020)
20. 10. 2020 Měsíční odvod úhrnu sražených záloh na daň z příjmů FO ze závislé činnosti
20. 10. 2020 Daňové přiznání MOSS (3. čtvrtletí 2020)
26. 10. 2020 Přiznání DPH (za 3. čtvrtletí 2020)

Další termíny

Kurzovní lístek

26,91 Kč
-0,305 Kč
22,90 Kč
-0,344 Kč

Více
Zdroj: ČNB, 01.10.2020

Ze života daňového poradce


Přihlášení k odběru newsletteru